Порядок применения счета 36  "Выполненные этапы по незавершенным работам"
строительными организациями

 Вопрос:        

    Когда счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" может применяться строительными организациями?
        
    

 Ответ:                            

    1. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета, утвержденному письмом Минфина (с изменениями на 17.02.97) N 56 счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. Этот счет используется предприятиями, выполняющими работы долгосрочного характера (строительные, научные, проектные, геологические и т. п.).
    
    По дебету счета 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" учитывается стоимость оплаченных заказчиком законченных предприятием этапов работ, принятых в установленном порядке, в корреспонденции со счетом 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Одновременно сумма затрат по законченным и принятым этапам работ списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Суммы поступивших от заказчиков средств в оплату законченных и принятых этапов отражаются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 64 "Расчеты по авансам полученным".
    
    По окончании всех этапов работ в целом оплаченная заказчиком стоимость этапов, учтенная на счете 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам", списывается в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Стоимость полностью законченных работ, учтенная на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", погашается за счет полученных авансов в корреспонденции с дебетом счета 64 "Расчеты по авансам полученным" и сумм, полученных от заказчика в окончательный расчет, в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств.
    
    Аналитический учет по счету 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" ведется по видам работ.
    
    2. Согласно новому Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, изменился номер данного счета (стал счет 46), а порядок его использования остался без изменения:
    
    По дебету счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" учитывается стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке, в корреспонденции со счетом 90 "Продажи". Одновременно сумма затрат по законченным и принятым этапам работ списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90 "Продажи". Суммы поступивших от заказчиков средств в оплату законченных и принятых этапов отражаются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
    
    3. Порядок ведения бухгалтерского учета строительными организациями по отдельным этапам работ прописан в ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", утвержденных приказом Минфина РФ от 20.12.94 N 167.
    

    Согласно п. 16 ПБУ 2/94 подрядчик может применять два метода определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода.
    
    Доход может определяться по отдельным выполненным работам и по объекту строительства.
    
    При определении дохода по мере выполнения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам может применяться метод "Доход по стоимости работ по мере их готовности".
    
    В случае определения дохода после завершения всех работ на объекте строительства применяется метод "Доход по стоимости объекта строительства".
    
   При применении метода "Доход по стоимости работ по мере их готовности" финансовый результат у подрядчика выявляется за определенный отчетный период времени после полного завершения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам, предусмотренным проектом, как разница между объемом выполненных работ и приходящихся на них затрат.
    
    Объем выполненных работ определяется в установленном порядке, исходя из их договорной стоимости и применяемых методов ее расчета.
    
    Затраты, приходящиеся на выполненные работы, определяются прямым методом и (или) расчетным путем.
    
    Применение этого метода расчета финансового результата допускается в случаях, если объем выполненных работ и затраты, приходящиеся на них, могут быть в достаточной степени оценены.
    
    Затраты по производству данных работ учитываются у подрядчика нарастающим итогом как незавершенное производство, а промежуточная оплата этих работ - как авансы, полученные до полного завершения работ по договору на объекте строительства.
    
    В п. 19 данного ПБУ установлено, что выбор метода определения финансового результата производится подрядчиком в зависимости от степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства.
    
    Подрядчик может использовать при определении финансового результата от реализации подрядных работ одновременно два указанных метода при учете работ, выполняемых по различным договорам на строительство.
   
    4. В настоящий момент многие строительные организации практически не применяют счет 36, так как согласно Инструкции ГНС РФ от 08.06.95 (с изменениями по состоянию на 15.11.2000) N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" при исчислении налога на имущество в расчет среднегодовой стоимости включаются остатки, числившиеся по счету 36.
    

    В Инструкции дана ссылка, что "При определении налоговой базы остатки по счетам бухгалтерского учета 20 "Основное производство", 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" и 45 "Товары отгруженные" уменьшаются на незавершенное производство товаров, выполненные этапы работ и отгруженные товары по государственному оборонному заказу, дальнейшее производство, выполнение и (или) реализация которых приостановлены из-за отсутствия бюджетного финансирования".
    
    5. Обращаем внимание, что согласно п.26 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.06.2000 60н, по статье "Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" группы статей "Запасы" показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета затрат на производство. При этом незавершенное производство отражается в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.
    
    Организации (строительные, научные, занятые в геологии и др.), которые осуществляют в текущем году расчеты с заказчиками в соответствии с заключенными договорами за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение, и используют для их учета счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам", отражают по данной статье принятые в установленном порядке заказчиком этапы по договорной стоимости. При этом заказчик отражает стоимость работ в бухгалтерском учете по окончании всех этапов.
 

Янчева И.А.,
главный аудитор ООО “Аудит Про”
г.Санкт-Петербург

5 февраля 2001 года N А850