ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 декабря 2002 года Дело N А05-6871/02-388/10
[Налоговый орган пришел к обоснованному выводу о необходимости включения в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот суммы экономии по конкретном объекту, при этом не выявив иных нарушений в определении истцом налоговой базы]
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Дмитриева В.В., судей: Кузнецовой Н.Г. и Ломакина С.А., при участии от окружного государственного унитарного предприятия "Централизованный стройзаказчик администрации Ненецкого автономного округа" - Ненашева А.М. (доверенность от 10.02.2002), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу окружного государственного унитарного предприятия "Централизованный стройзаказчик администрации Ненецкого автономного округа" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 09.08.2002 по делу N А05-6871/02-388/10 (судьи: Пигурнова Н.И., Меньшикова И.А., Шадрина Е.Н.), установил:
Окружное государственное унитарное предприятие "Централизованный стройзаказчик администрации Ненецкого автономного округа" (далее - ОГУП "Централизованный стройзаказчик администрации НАО", Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с иском о признании недействительными решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ненецкому автономному округу (далее - налоговая инспекция) от 04.06.2002 N 3615/02 в части доначисления 32414 руб. налога на добавленную стоимость, начисления пеней за его неполную уплату и привлечения Предприятия к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 6483 руб. штрафа по эпизоду осуществления функций застройщика-заказчика, а также требования от 11.06.2002 N 248/02 в части предложения уплатить указанные суммы недоимки и налоговых санкций.
Суд первой инстанции решением от 09.08.2002 отказал Предприятию в иске.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе Предприятие просит отменить решение и иск удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, регулирующих условия и порядок исполнения налоговых обязательств организациями, выполняющими функции застройщика-заказчика при реализации инвестиционных проектов.
Налоговая инспекция о месте и времени слушания дела извещена надлежащим образом, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в ее отсутствие.
Проверив законность судебного акта, суд кассационной инстанции установил следующее.
Налоговая инспекция в январе-апреле 2002 года провела выездную налоговую проверку соблюдения ОГУП "Централизованный стройзаказчик администрации НАО" законодательства о налогах и сборах за период с 01.10.99 по 31.12.2001, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 04.04.2002.
В частности, налоговый орган установил, что в 2001 году Предприятие, выполняя по поручению инвестора - администрации Ненецкого автономного округа функции застройщика-заказчика по строительству объектов, не уплачивало налог на добавленную стоимость с суммы денежных средств, составляющих разницу между суммами, полученными в качестве целевого финансирования от инвестора, и фактически понесенными застройщиком-заказчиком затратами на строительство.
На основании материалов проверки налоговая инспекция приняла решение от 04.06.2002 N 3615/02 о доначислении Предприятию налога на добавленную стоимость, начислении пеней и о привлечении его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. 11.06.2002 налоговый орган направил налогоплательщику требование N 248/02 об уплате недоимки и штрафных санкций в срок до 05.07.2002.
Предприятие не согласилось с указанными решением и требованием налогового органа и обратилось в арбитражный суд с иском о признании их недействительными.
В обоснование исковых требований налогоплательщик сослался на то, что в соответствии с пунктом 4 раздела 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат), доход, полученный в результате выполнения функций застройщика-заказчика, не является выручкой от реализации товаров (работ, услуг). Следовательно, по мнению истца, такой доход не должен облагаться налогом на добавленную стоимость. Кроме того, Предприятие полагает, что при определении базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, не учитываются бюджетные средства, полученные организациями на возвратной и безвозвратной основе из бюджетов различных уровней на финансирование целевых программ и мероприятий, если указанные средства не связаны с реализацией товаров (работ, услуг).
Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, отказал Предприятию в иске, указав, что договор, заключенный между налогоплательщиком и администрацией НАО на выполнение истцом функций застройщика-заказчика при реализации инвестиционных проектов, является возмездным. Суммой вознаграждения по этому договору является разница между средствами, направленными инвестором на финансирование строительства, и издержками, понесенными Предприятием при выполнении принятых на себя обязательств. Следовательно, с этой суммы ОГУП "Централизованный стройзаказчик администрации НАО" обязано уплатить налог на добавленную стоимость.
Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения жалобы Предприятия.
ОГУП "Централизованный стройзаказчик администрации НАО", действует на основе полного хозяйственного расчета и самофинансирования, вправе заключать договоры, приобретать имущественные и личные неимущественные права и нести обязанности, оказывать услуги, производить продукцию и совершать торговые операции, то есть наделено правом участвовать в гражданском обороте.
Таким образом, по организационно-правовой форме истец является унитарным предприятием, осуществляющим коммерческую деятельность, на которое распространяется общий порядок налогообложения.
Выполнение Предприятием функций заказчика-застройщика в интересах субъекта Российской Федерации и муниципального образования не освобождает его от обязанности уплачивать налоги.
Основными нормативными актами, регулирующими такой вид инвестиционной деятельности, как строительство, и устанавливающими правила бухгалтерского учета при осуществлении такой деятельности, являются: Федеральный закон "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон "Об инвестиционной деятельности"), Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденное письмом Министерства финансов России от 30.12.93 N 160 (далее - Положение по учету долгосрочных инвестиций) и Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденное приказом Министерства финансов России от 20.12.94 N 167 (далее - ПБУ 2/94).
Согласно пункту 1 статьи 4 Закона "Об инвестиционной деятельности" субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.
В соответствии с пунктом 3 названной нормы заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1.4 Положения по учету долгосрочных инвестиций установлено, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. При этом под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т. п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство. При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика.
Пунктом 4 ПБУ 2/94 предусмотрено, что застройщики при выполнении договоров на строительство должны обеспечить формирование информации по объектам бухгалтерского учета по следующим показателям:
- незавершенное строительство;
- завершенное строительство;
- авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов, в соответствии с договорами на строительство;
- финансовый результат деятельности.
Согласно пункту 15 ПБУ 2/94 финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.
Из совокупности приведенных норм следует, что при выполнении застройщиком-заказчиком в рамках инвестиционных проектов возложенных на него функций ему предоставляется право владеть, пользоваться и распоряжаться средствами, направленными инвестором на финансирование строительства, а также на него возлагается обязанность вести бухгалтерский учет, в том числе определять финансовый результат по деятельности, связанной со строительством.
В соответствии с пунктом 3.1.6 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций в бухгалтерском учете застройщиков, специализирующихся на строительстве объектов, ведется счет учета прибылей и убытков, на который относятся суммы, полученные в связи с осуществлением капитального строительства, в виде доходов от сдачи имущества в аренду, штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, доходов от возмещения причиненных убытков, а также прибыль от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей. Экономия средств (кроме ассигнований из бюджета), выделяемых предприятиями застройщику для финансирования капитального строительства, также по окончании строительства объектов (если это предусмотрено договором) зачисляется на счет учета прибылей и убытков. Учтенная на этом счете сумма прибыли, за вычетом убытков, понесенных в связи с осуществлением капитального строительства, после расчетов в установленном порядке с бюджетом остается в распоряжении застройщика.
Предприятия-застройщики, не специализирующиеся на строительстве объектов, осуществляют учет прибылей и убытков, возникающих в связи со строительством объектов, в общем порядке, установленном для учета результатов их основной деятельности.
Таким образом, финансовый результат в виде прибыли, остающейся в распоряжении застройщика-заказчика после сдачи объекта строительства инвестору, является наряду с суммой, выделяемой из бюджета в соответствии со сметой строительства на оплату его услуг как заказчика-застройщика, выручкой Предприятия.
Из договора от 04.05.2001 N 03-20/2108, заключенного между истцом и администрацией НАО, видно, что в обязанности Предприятия входят организация строительства и обеспечение контроля за ним. То есть Предприятие, выполняя функции застройщика-заказчика, оказывало тем самым инвестору услуги по организации строительства и контролю за ним.
Судом первой инстанции установлено и налогоплательщиком не оспаривается, что в ходе исполнения этого договора Предприятие получило финансовый результат в виде 194445 руб. экономии (дополнительного вознаграждения).
Суд первой инстанции, изучив и оценив представленные по делу доказательства, сделал вывод, что договор, на основании которого Предприятие выполняло функции застройщика-заказчика, является возмездным, а следовательно, средства, полученные налогоплательщиком при исполнении этого договора, являются выручкой от реализации услуг.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Таким образом, налоговая инспекция обоснованно доначислила Предприятию налог на добавленную стоимость на сумму превышения денежных средств, полученных от администрации НАО на финансирование инвестиционного проекта, над фактическими затратами истца, связанными со строительством.
Кассационная инстанция отклоняет ссылку истца на пункт 4 Положения о составе затрат, в соответствии с которым, по мнению Предприятия, доход полученный в результате выполнения функций заказчика-застройщика, не является выручкой от реализации его услуг (работ). Этот довод противоречит положениям статей 38, 39 и 146 Налогового кодекса Российской Федерации, так как истец не учел разницу между объектами обложения различными налогами.
При указанных обстоятельствах следует признать, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу о необходимости включения в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот суммы экономии по конкретном объекту, при этом не выявив иных нарушений в определении Предприятием налоговой базы.
Вместе с тем судом первой инстанции не дано правовой оценки письмам Госналогслужбы России от 17.06.96 N 03-1-09/27, Минфина России от 27.01.99 N 04-03-10, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 12.09.2000 N 03-1-09/34, Госстроя России от 11.01.2001 N 10-09, в которых изложена позиция этих органов в отношении налогообложения затрат заказчика-застройщика.
Указанное обстоятельство в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации и пункта 35 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 является основанием, исключающим применение ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вследствие удовлетворения требований истца по основаниям, отличающимся от приведенных им, кассационная инстанция считает необходимым расходы по государственной пошлине оставить на окружном государственном унитарном предприятии "Централизованный стройзаказчик администрации Ненецкого автономного округа".
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 2 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:
Решение Арбитражного суда Архангельской области от 09.08.2002 по делу N А05-6871/02-388/10 частично отменить.
Признать недействительными решение Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ненецкому автономному округу от 04.06.2002 N 3615/02 и требование от 11.06.2002 N 248/02 в части взыскания 6483 руб. штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость.
В остальной части решение оставить без изменения.
Расходы по уплате государственной пошлины оставить на окружном государственном унитарном предприятии "Централизованный стройзаказчик администрации Ненецкого автономного округа".
Председательствующий
В.В.Дмитриев
Судьи:
Н.Г.Кузнецова
С.А.Ломакин
Текст документа сверен по:
рассылка