Финансовая газета, N 20, 2002 год
Рубрика: Отвечает аудитор
А. Филатова,
аудитор аудиторской фирмы
"Фемида-Аудит"     

Порядок учета НДС по строительно-монтажным работам
для собственного потребления

    Для того чтобы правильно рассчитать и уплатить НДС, необходимо определить объект налогообложения, налоговую базу, дату реализации, налоговые вычеты и порядок их применения.
    
    Как объект обложения НДС выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления (далее - СМР) закреплено п.п. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
    
    База для налогообложения определяется в порядке, установленном п. 2 ст. 159 НК РФ, как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Как правило, сумма налога, в том числе и НДС, причитающаяся к уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиком путем умножения налоговой базы на налоговую ставку. Исчисленная таким образом сумма полностью отражается на счетах бухгалтерского учета. Датой выполнения СМР является день принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством. Это установлено п. 10 ст. 167 НК РФ. Поскольку по правилам бухгалтерского учета в общем случае все фактические расходы, понесенные при выполнении СМР, представляют стоимость, по которой объект принимается к учету, НДС к уплате в бюджет начисляется со стоимости, по которой объект принят к учету. Поэтому на дату принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством, в бухгалтерском учете делается запись по начислению НДС к уплате в бюджет, исчисленного со стоимости, по которой объект принят к учету. При выполнении СМР организация одновременно выступает и производителем товаров (работ, услуг), и их потребителем. Поэтому, создавая добавленную стоимость путем увеличения стоимости товара, организация не перекладывает сумму налога на другого потребителя, а относит его на свой счет как НДС приобретенный. Правильность такой позиции подтверждена определением Кассационной коллегии Верховного суда Российской Федерации от 06.09.01 N КАС 01-325 "Об оставлении без изменения решения Верховного суда РФ от 24.07.01 N ГКПИ 2001-916". Поскольку НДС, причитающийся к уплате в бюджет, относится на счет организации, в бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".
    
    Налоговые вычеты по НДС установлены п. 6 ст. 171 НК РФ, согласно которому вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения СМР, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении СМР. Вычеты сумм налога производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) или реализации объекта незавершенного капитального строительства (п. 5 ст. 172 НК РФ).
    

    НК РФ не дает четкого объяснения, как исчисляется налогоплательщиком сумма налога при выполнении СМР. Исходя из общепринятых правил расчета налога и порядка определения налоговой базы (п. 2 ст. 159 НК РФ) сумма налога, исчисленная налогоплательщиком, представляет собой сумму, исчисленную со стоимости, по которой объект принят к учету, т.е. сумму НДС, начисленную налогоплательщиком для уплаты в бюджет. Однако в решении Верховного суда Российской Федерации от 24.07.01 N ГКПИ 2001-916 указано, что сумма налога, исчисленная налогоплательщиком при выполнении СМР, представляет собой разницу между суммой налога, начисленной на стоимость этих СМР, и суммой налога, уплаченной поставщикам по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении этих работ.
    

    При таком определении суммы НДС, возмещаемой из бюджета, встает вопрос о порядке отражения НДС, исчисленного налогоплательщиком при выполнении СМР, с сумм, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями, и с сумм, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения СМР.

(Продолжение следует)