Организациям, заключающим договорные отношения, целесообразно предусматривать определенный порядок реализации своего права на экономическую защиту в виде получения штрафных санкций с недобросовестного контрагента

 Вопрос:                                                           

    В 2002 году вступила в силу глава 25 Налогового кодекса РФ. По смыслу текста принятого нормативного акта всем предприятиям нужно будет учитывать свои доходы и расходы одним из двух новых методов: или кассовым, или методом начислений. При этом тем, кто в 2001 году определял выручку методом "по оплате", а сейчас переходит на метод начислений, надо будет увеличить свой доход на сумму выручки, принятой к учету в прошлые годы, но фактически еще не полученной. Используя метод начислений, бухгалтер предприятия в настоящее время должен будет учитывать доходы тогда, когда у предприятия только возникло право на их получение (при этом не важно, получены ли они фактически или нет). Когда это происходит, устанавливает статья 271 Налогового кодекса РФ.
    
    Наше предприятие по своей структуре является достаточно крупным предприятием, в процессе работы которого заключается множество различных договоров. В целях обеспечения исполнения обязательств договоров и предотвращения в дальнейшем их неисполнения, в пунктах об ответственности контрагента за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договоров определены штрафы, пени или иные санкции, либо суммы возмещения убытков или ущерба.
    
    Исходя из смысла главы 25 Налогового кодекса РФ (ст.250, п.3), доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств признаются внереализационными доходами, следовательно, включаются в налогооблагаемую базу. Следуя смыслу данной статьи, например, если предприятие, указав в договоре ответственность в виде пеней за нарушение сроков расчета, начиная с периода, когда возникло право на получение пеней, обязано рассчитать размер налогов, отчисляемых с пеней и включить их в налогооблагаемую базу. При этом не указываются какие-либо права либо обязанности предприятия, когда оно просто, например, в силу длительных договорных отношений не собирается применять какие-либо санкции с контрагента либо просто отказывается от получения их. Статьей 395 Гражданского кодекса РФ предусмотрено право на получение процентов за пользование чужими денежными средствами. При этом не важно, ссылается ли какая-либо сторона договора на эту статью и указывая ее в условиях договора за ненадлежащее исполнение его условий либо нет, так как это право неотъемлемо и всегда остается за субъектами гражданских правоотношений.
    
    Если же это право сопоставить с главой 25 Налогового кодекса РФ, то оно преобразуется в обязанность, т.е. обязывает предприятие заранее включать эти неполученные суммы в виде санкций во внереализационные доходы. В соответствии с действующим законодательством обязанность по совершению определенных действий может быть возложена лишь судебными органами и эта функция принадлежит только судам. Вместе с тем предприятия как налогоплательщики и субъекты гражданских правоотношений незаконно лишаются самого права как такового на получение санкций за нарушение условий договоров.  
    

    Какой выход из этой ситуации?

    г.Самара

 Ответ:           

    С 1 января 2002 года вступила в силу глава 25 НК РФ, в которой установлены общие правила формирования налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ). В соответствии с нормами данной главы штрафные санкции (штрафы, пени и иные санкции нарушение договорных обязательств) признаются внереализационными доходами организации-получателя (п.3 ст.250 НК РФ). Следовательно, приобретает особое значение определение даты получения соответствующих доходов.
    
    Для организаций, которые при исчислении налога на прибыль выбрали метод начислений, рассматриваемые доходы считаются полученными в момент их признания должником либо в момент вступления в законную силу решения суда (п.п.4 п.4 ст.271 НК РФ). При применении экономическим субъектом кассового метода штрафные санкции будут признаваться доходом в день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации (п.2 ст.273 НК РФ). Согласно ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета. При этом при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу (ст. 317 НК РФ).
    
    Дословное толкование налоговых норм (ст.ст.271 и 317 НК РФ) оставляет ряд вопросов.
    
    Например, по условиям договора поставки получатель в случае несвоевременной оплаты выплачивает поставщику штраф (пени) за каждый день просрочки от невыплаченной суммы. Товар был передан от поставщика к получателю в соответствии с условиями договора, но до конца отчетного периода получатель перечисление денежных средств не произвел и имеет место просрочка исполнения денежного обязательства.
    
    В сложившейся ситуации в соответствии с текстом норм ст.271 НК РФ требуется признание сумм штрафов второй стороной договора. В то же время исходя из положений ст.317 НК РФ можно говорить о том, что при определении внереализационных доходов поставщик должен самостоятельно начислить штрафные санкции от суммы просроченной дебиторской задолженности, так как в договоре говорится об обязанности получателя уплатить штраф.
    

    Тем не менее может сложиться ситуация, при которой предприятие-дебитор, самостоятельно правомерно исчислившее суммы штрафов и отразившее их в составе внереализационных доходов, фактически не имеет шансов их получить от контрагента в силу их необоснованности с точки зрения другой стороны. К тому же возможны ошибки при проведении математических расчетов, связанных с определением размера санкций. Более того, дебитор может неправильно квалифицировать правовые отношения по договору и исчислять данные санкции без всяких к тому оснований. Перечень возможных осложнений можно продолжить.
    
    Таким образом, изменения, внесенные в главу 25 НК РФ Федеральным законом от 29.05.2002, поставили ряд дополнительных вопросов в силу неоднозначности трактовок статей 271 и 317 НК РФ.
    
    Поэтому организациям, заключающим договорные отношения, было бы целесообразно предусматривать определенный порядок реализации своего права на экономическую защиту в виде получения штрафных санкций с недобросовестного контрагента.
    
    Договор должен предусматривать не безусловную обязанность должника уплатить штрафные санкции за несвоевременное исполнение обязательств ("обязан уплатить"), а право кредитора предъявить указанные штрафные санкции, которым он может и не воспользоваться ("имеет право на предъявление"). При этом определяется особый претензионный порядок, т.е. порядок реализации права кредитора на получение штрафов, например направление должнику претензионного письма. Такая форма реализации закрепленного договором права является основанием для отражения суммы данных санкций в налоговом учете. Также возможен вариант, при котором момент возникновения обязанности виновной стороны уплатить штраф определяется договором как дата направления должником претензионного письма.      
    
    

    Дубинянская Е.,
консультант Объединенной Консалтинговой Группы
Санкт-Петербург, Лиговский пр., 64, тел.: (812) 325-4860,
Москва, Лялин пер. 11/13, тел.: (095) 916-23-06,
[email protected], moscow@okgru.com

22 октября 2002 года N А1632