О налоге на пользователей автомобильных дорог

 Вопрос:

    
    Пожалуйста, поясните изменения, внесенные Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ, касающиеся налога на пользователей автомобильных дорог.
    
  

 Ответ:

    
    Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ были внесены изменения, касающиеся налога на пользователей автомобильных дорог, зафиксированные в трех статьях указанного Закона: статьи 2, 4, 16.
    
    В соответствии со статьей 2 Закона N 110-ФЗ из п.1 ст.19 Закона "Об основах налоговой системы в РФ" исключается подпункт "м" (налог на пользователей автомобильных дорог) и добавляется подпункт "ж".
    
    Согласно статье 4 Закона РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ все налогоплательщики налога на пользователей автомобильных дорог обязаны исчислить и уплатить данный налог в срок до 15 января 2003 года.
    
    В то же время для налогоплательщиков данного налога - субъектов малого предпринимательства в соответствии со статьей 16 указанного Закона оставлен прежний порядок исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог, т.е. независимо от учетной политики исчислить налог за 2002 год и уплатить в 10-дневный срок, установленный для представления годовой бухгалтерской отчетности.

    Изменения в законодательстве о дорожных фондах, зафиксированные в Законе РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ, противоречат общему порядку действующего законодательства:
    
    Согласно действующей с 1 января 1999 года части I Налогового кодекса РФ, статьями 13-15 определен перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов, которые взимаются на территории РФ. Но при введении части второй Налогового кодекса, которая вступила в силу с 1 января 2001 года, законодатель в статье 32_1 Закона от 05.08.2001 N 118-ФЗ определил, что статьи 13-15 Налогового кодекса РФ вводятся в действие со дня признания утратившим силу Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
    
    Такой же позиции придерживается и Конституционный Суд РФ в своем определении от 04.07.2002 N 185-О: "Согласно Федеральному закону "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" впредь до введения в действие статей 13, 14 и 15 части первой Налогового кодекса Российской Федерации, содержащих перечень соответствующих федеральных, региональных и местных налогов и сборов, подлежат взиманию только те налоги и сборы, которые установлены статьями 19, 20 и 21 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Следовательно, все налоги, установленные статьей 19 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в том числе подпунктом "м" ее пункта 1 - налоги, служащие источником образования дорожных фондов, включая налог на пользователей автомобильных дорог), подлежат взиманию в обычном порядке впредь до их отмены и (или) установления частью второй Налогового кодекса Российской Федерации иного законодательного регулирования ранее возникших налоговых правоотношений."

    Таким образом, перечень действующих на сегодня налогов и сборов определяется не Налоговым кодексом, а Законом "Об основах налоговой системы в РФ".
    

    Следовательно, внесение в Закон "Об основах налоговой системы" изменения в виде исключения из него пп."м" п.1 ст.19 (налог на пользователей автомобильных дорог), внесенное Законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ, означает, что с 1 сентября на территории РФ такой налог, как налог на пользователей автомобильных дорог, отсутствует. Это правило вытекает также из общепринятого правила "каждый последующий закон отменяет ранее принятый закон".

    Министерство по налогам и сборам, в своем письме от 10 сентября 2002 года N ВГ-6-03/1385 "О налоге на пользователей автомобильных дорог" высказывает позицию, согласно которой, налогоплательщики налога на пользователей автомобильных дорог должны исчислять и уплачивать в 2002 году налог на пользователей автомобильных дорог в соответствии с действовавшим ранее порядком и до 15 января 2003 года исчислить и уплатить данный налог с образовавшейся на 1 января 2003 года суммы дебиторской задолженности. Но при исчислении суммы налога налогоплательщику рекомендуется руководствоваться и порядком, установленным Законом Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", и статьей 4 Федерального закона N 110-ФЗ.
    
    Основная логика такого решения МНС строится на том, что согласно статье 53 Бюджетного кодекса РФ федеральные законы о внесении изменений и дополнений в налоговое законодательство РФ, вступающие в силу с начала очередного финансового года, должны быть приняты до утверждения федерального закона о федеральном бюджете на очередной финансовый год. И внесение изменений и дополнений в законодательство РФ о налогах и сборах, предполагающих их вступление в силу в течение текущего финансового года, допускается только в случае внесения соответствующих изменений и дополнений в федеральный закон о федеральном бюджете на текущий финансовый год.

    На это письмо можно привести следующие контраргументы.
    
    Во-первых:
    
    Понятно, что МНС, как фискальный орган, на который возложена обязанность по сбору налогов и пополнению бюджета, должно приложить максимум усилий, чтобы собрать налог на пользователей автомобильных дорог за весь 2002 год, да еще и выполнить п.4 Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ. Но ссылаться при этом только на Бюджетный кодекс - это не корректно, и может быть рассчитано только на неподготовленного налогоплательщика.

    Во-вторых:

    В Законе "О дорожных фондах", в части налога на пользователей автомобильных дорог, объектом налогообложения является выручка, которая исчисляется без учета НДС и налога с продаж.
    
    А в соответствии со ст.4 Закона N 110-ФЗ объектом налогообложения должна являться сумма дебиторской задолженности за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года. Т.е. по сути, с суммы выручки, включая НДС и налог с продаж.
    
    Таким образом, у налогоплательщика не только увеличивается сумма налога, но также и ухудшается его положение по сравнению с ранее действовавшим порядком, что противоречит статье 57 Конституции РФ - законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщика, обратной силы не имеют.

    Итак, надо признать, что законодатель, по всей видимости, допустил ошибку в Законе от 24.07.2002 N 110-ФЗ. Но данная ошибка законодателя - в пользу налогоплательщика.
    
    Конечно, далеко не каждый налогоплательщик разобрался в существе данного вопроса, основная масса налогоплательщиков готова заплатить налог на пользователей автомобильных дорог за 2002 год, да еще и с суммы дебиторской задолженности, образовавшейся по неоплаченной на 1 января 2003 года суммы дебиторской задолженности. И скорее всего, заплатит.
    
    Но ведь на все существует срок исковой давности, и пройдет не так много времени, когда налогоплательщики, задним числом разобравшись со случившимся, пойдут в суд отстаивать свои права по незаконно уплаченному ими налогу. А позиция Конституционного Суда по этому вопросу уже есть.
    
    

С.Ю.Кузнецова
ООО "БК консалтинг"
(095) 774-33-05

    
2 декабря 2003 года N А2572