Срок составления акта выездной налоговой проверки

 Вопрос:

    
    Акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком был получен после истечения двухмесячного срока, отведенного на составление акта после окончания выездной налоговой проверки. Является ли данное обстоятельство основанием для обращения с жалобой на нарушения со стороны налоговых органов?
    
    
    

 Ответ:

    
    Пунктом 4 ст.100 НК РФ наряду с вручением акта выездной налоговой проверки руководителю организации-налогоплательщика либо индивидуальному предпринимателю (их представителям) под расписку предусмотрена передача акта иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком или его представителями. В данном пункте рассматривается случай направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом, при этом датой вручения акта считается шестой день начиная с даты его отправки.
    
    НК РФ не связывает выбор налоговыми органами способа передачи акта выездной налоговой проверки налогоплательщику с фиксированием в акте фактов отказа представителей организации подписать акт или уклониться от получения акта налоговой проверки в установленном п.1 ст.100 НК РФ порядке. НК РФ не устанавливает предельного срока для вручения акта налогоплательщику относительно даты окончания проверки (составления справки о проведенной проверке) или даты составления акта по результатам проверки.
    
    Согласно п.1.10.2 инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (далее - Инструкция), вводная часть акта выездной налоговой проверки наряду с прочими данными должна содержать дату акта проверки. Причем под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими проверку. Проставление даты акта в зависимости от даты подписания его налогоплательщиком Инструкцией не предусмотрено.
    
    Следует обратить внимание на то, что п.1 ст.100 НК РФ устанавливается двухмесячный срок составления акта уполномоченными должностными лицами налоговых органов, а не срок вручения акта налогоплательщику и даже не срок подписания акта представителями организации-налогоплательщика.
    
    Таким образом, акт выездной налоговой проверки может быть вручен налогоплательщику и после истечения двух месяцев со дня окончания проверки, но при этом дата акта, определяемая в зависимости от даты подписания его уполномоченными должностными лицами налоговых органов, не может быть более чем на два месяца позднее даты составления справки о проведенной проверке. Такой акт необязательно должен содержать записи об отказе представителей налогоплательщика от подписания акта или об уклонении от получения акта проверки, поскольку НК РФ не связывает способ или дату передачи акта с фактами отказа представителей налогоплательщика от подписания акта или с уклонением налогоплательщика от получения акта.
    
    Вместе с тем от даты передачи акта выездной налоговой проверки зависит в дальнейшем дата принятия налоговым органом решения по результатам проверки. Так, в соответствии с п.5 ст.100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт либо возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. А согласно п.6 данной статьи по истечении срока, указанного в п.5, в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.
    

    В НК РФ право налогоплательщика на представление возражений по акту в целом или его отдельным положениям не связывается с отказом подписать акт или с необходимостью заявить о наличии возражений на момент подписания акта. Следовательно, налогоплательщик имеет право подписать акт выездной проверки (в том числе и не указывая, что существуют разногласия) и затем в течение двухнедельного срока представить свои возражения.
    
    Таким образом, решение по результатам выездной налоговой проверки не может быть принято налоговым органом в период двухнедельного срока, установленного для представления налогоплательщиком возражений по акту выездной проверки. Причем данный срок исчисляется со дня получения акта проверки налогоплательщиком, а не со дня его составления должностными лицами налогового органа, как бы поздно ни был получен налогоплательщиком акт выездной налоговой проверки относительно даты составления справки о проведенной проверке и даты составления акта должностными лицами налогового органа.
    
    Соответственно нарушение налоговым органом двухнедельного срока, установленного для представления возражений налогоплательщиком, при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки может являться основанием для обжалования действий налогового органа.
         
    

М.Михайлов,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга
"Финансовая газета. Региональный выпуск",
N 45(470), ноябрь, 2003 год

7 ноября 2003 года N Э3766