Если налоговый агент (организация-арендатор) не уплачивает
арендную плату арендодателю, то обязательства
у него по уплате НДС в бюджет не возникают
Вопрос:
Организация взяла муниципальное здание в аренду. Фондом имущества города предоставлена отсрочка по выплате арендной платы.
Арендную плату мы должны перечислять в фонд имущества, а НДС с арендной платы - в бюджет. Должны ли мы на время отсрочки арендной платы перечислять НДС в бюджет (или перечислять НДС одновременно с арендной платой по окончании отсрочки)?
г.Тамбов
Ответ:
Согласно пункту 3 статьи 161 НК РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Для ответа на ваш вопрос обратимся к разъяснениям налоговых органов.
Так, в письме МНС РФ от 22 июля 2003 года N ВГ-6-03/807 "Свод писем по применению действующего законодательства по налогу на добавленную стоимость за 1 полугодие 2003 года" по этому поводу сказано буквально следующее:
"Согласно пункту 4 статьи 173 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 Кодекса, за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.
Таким образом, исходя из указанных норм Кодекса, сумма арендной платы, указанная в договоре с органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, должна включать сумму налога на добавленную стоимость. При перечислении арендодателю арендной платы арендатор, являющийся налоговым агентом, из общей суммы арендной платы с учетом НДС должен исчислить по налоговой ставке 20/120, удержать и уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость. (письмо МНС России от 14.04.2003 N 03-1-09/1167/16-Н466)".
Как видим, в разъяснениях налоговых органов подчеркивается, что НДС с арендной платы должен перечисляться за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику, а не за счет средств арендатора.
Пунктом 36.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 года N БГ-3-03/447, разъяснено следующее.
При аренде федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества арендатор признается налоговым агентом только в случае, если услуга по предоставлению такого имущества в аренду оказана органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления либо арендодателями выступают орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления.
Право на вычет (возмещение) сумм налога, которые были удержаны налоговыми агентами из сумм, выплачиваемых продавцу, и перечислены в бюджет, распространяется только на тех из них, которые являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, состоящими на учете в налоговых органах (пункт 3 статьи 171 НК РФ) и осуществляющими операции, облагаемые налогом. Указанный налоговый агент предъявляет к вычету суммы налога только в том случае, если им удержана сумма налога из дохода, выплачиваемого продавцу товаров (работ, услуг), и перечислена в бюджет в том налоговом периоде, когда приобретенные товары (выполненные работы, оказанные услуги) оприходованы (отражены в учете) и оплачены.
Если арендная плата уплачивается авансом, расчет НДС производится со всей суммы. Однако если арендная плата не уплачивается, то нет и удерживаемого налога из дохода, выплачиваемого продавцу.
Пунктом 4 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 НК РФ, за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.
Эти суммы в соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ подлежат вычету при условии удержания налоговым агентом суммы налога на добавленную стоимость из доходов налогоплательщика и ее уплате в бюджет.
Следовательно, если налоговый агент (организация-арендатор) не уплачивает арендную плату арендодателю, то обязательства у него по уплате НДС в бюджет не возникают.
Отметим, что налоговым законодательством не установлена ответственность налогового агента в виде взыскания неудержанной суммы налога и пеней из средств источника выплаты, т.е. из средств арендатора (см. например, постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 июня 2003 года N А33-15885/02-С3с-Ф02-1672/03-С1).
М.Н.Чуприна,
генеральный директор
ООО "РосЭксперт-Аудит"
С.-Петербург, Щербаков пер., 4,
тел.: (812)320-92-90
27 апреля 2004 года N А3021