Разница между бухгалтерским и налоговым учетом затрат на незавершенное производство
Вопрос:
Разница между бухгалтерским и налоговым учетом затрат на незавершенное производство. Варианты образования, различия. Просьба изложить по возможности в схемах.
Ответ:
1) В первом квартале 2005 года Государственной Думой планируется рассмотреть законопроект о внесении поправок в главу 25 Налогового кодекса "Налог на прибыль организаций", в том числе по поводу изменения порядка определения НЗП, предусмотренного действующей редакцией Кодекса. Предлагается приблизить порядок определения НЗП в целях налогового учета к бухгалтерскому, дать возможность предприятиям самостоятельно устанавливать метод определения НЗП.
2) В настоящее время в целях бухгалтерского учета расчет стоимости незавершенного производства может быть произведен любым способом, утвержденным в учетной политике предприятия и соответствующим специфике и виду деятельности предприятия (поэтапный, позаказной, котловой и т.д.)
На основании п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:
а) по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
б) по прямым статьям затрат;
в) по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
При единичном производстве продукции НЗП отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.
Обращаем ваше внимание, что термин "прямые статьи затрат" не аналогичен термину "прямые расходы", применяемому в налоговом учете.
3) В целях налогового учета распределению подлежат только прямые расходы, предусмотренные подпунктами 1 и 4 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ. Порядок определения НЗП для целей налогового учета различен по:
а) организациям, занимающимся переработкой сырья;
б) организациям, занимающимся выполнением работ и оказанием услуг;
в) организациям, занимающимся торговлей;
г) организациям, занимающимся прочими видами деятельности.
Приводим порядок распределения прямых расходов в производственной сфере, сфере выполнения работ, оказания услуг.
Пример распределения прямых расходов в организации, занимающейся переработкой сырья.
1 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на НЗП на конец отчетного периода.
|
Показатели |
На НЗП на начало отчетного периода |
На объем производства за отчетный период |
На НЗП на конец отчетного периода |
На выпущенную и приходованную на склад ГП за отчетный период |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
|
Общий вес использованного в производстве исходного сырья, кг |
100 |
1500 |
200 |
1400 |
|
Доля остатка НЗП в исходном сырье, кг |
|
|
200 / (100 + 1500) = 0,125 |
|
|
Сумма прямых расходов, руб. |
2000 |
33000 |
(2000+33000) х 0,125=4375 |
2000+3000-4375=30625 |
2 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на остаток ГП на складе на конец отчетного периода.
|
Показатели |
Остаток ГП на складе на начало отчетного периода |
Выпущено и приходовано на склад ГП за отчетный период |
Итого ГП (гр.2+гр.3) |
Остаток ГП на складе на конец отчетного периода |
ГП, отгруженная за отчетный период |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Количество ГП, шт. |
100 |
2500 |
2600 |
150 |
2450 |
|
Сумма прямых расходов по ГП, руб. |
1250 |
30625 |
31875 |
150 шт. х 12,26=1839 |
1250+30625-1839=30036 |
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу готовой продукции, выпущенной в течение отчетного периода |
|
|
31875 / 2600 шт. = 12,26 |
|
|
3 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на остаток продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного периода.
|
Показатели |
Остаток ГП отгруженной, но не реализованной на начало отчетного периода |
Отгруженная за отчетный период ГП |
Итого отгруженной ГП (гр.2+гр.3) |
Остаток ГП отгруженной, но не реализованной на конец отчетного периода |
Реализованная за отчетный период ГП |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Количество ГП, шт. |
50 |
2450 |
2500 |
100 |
2400 |
|
Сумма прямых расходов по ГП, руб. |
613 |
30036 |
30649 |
100 шт. х 12,26 = 1226 |
613+30036-1226 = 29423 |
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу готовой продукции, выпущенной в течение отчетного периода |
|
|
30649 / 2500 = 12,26 |
|
|
Пример распределения прямых расходов в организации, занимающейся выполнением работ (оказанием услуг)
|
Номер заказа на работы (услуги) |
Договорная стоимость заказа на работы (услуги) по состоянию на конец отчетного периода |
Наличие актов выполненных работ (оказанных услуг) на конец отчетного периода |
|
N 1 |
25000 |
Нет |
|
N 2 |
10000 |
Есть |
|
N 3 |
3000 |
Нет |
|
N 4 |
2000 |
Есть |
|
Итого: |
|
|
|
Дата составления расчета |
Договорная стоимость заказов на конец отчетного периода |
Договорная стоимость заказов на конец отчетного периода, по которым имеются акты выполненных работ (оказанных услуг) |
Доля не завершенных или не принятых на конец отчетного периода заказчиком работ (услуг) |
Сумма прямых расходов за отчетный период |
Сумма прямых расходов, приходящаяся на не завершенные или не принятые на конец отчетного периода заказчиком работы (услуги) |
Сумма прямых расходов, уменьшающих доход за отчетный период |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
|
31.03.2002 |
40000 |
12000 |
0,7 = (40000-12000) / 40000 |
8000 |
5600 = 8000 х 0,7 |
2400 |
Пример распределения прямых расходов в организации, занимающейся прочими видами деятельности (кроме переработки сырья, выполнения работ, оказания услуг).
Нормативная (плановая, сметная) калькуляция прямых расходов на единицу изделия на соответствующей стадии обработки.
|
Виды изделий и стадии обработки |
Виды прямых расходов | |||
|
|
Материальные расходы |
Оплата труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг |
Амортизация по ОС, используемым при производстве товаров, работ, услуг |
Итого прямых расходов на соответствующей стадии обработки изделия |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
|
Изделие N 1 |
|
|
|
|
|
на 1 стадии |
500 |
70 |
30 |
600 |
|
на 2 стадии |
100 |
200 |
16 |
316 |
|
на 3 стадии (выпускается готовая продукция) |
50 |
30 |
4 |
84 |
|
Итого: |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Изделие N 2 |
|
|
|
|
|
на 1 стадии |
200 |
140 |
10 |
350 |
|
на 2 стадии |
30 |
100 |
70 |
200 |
|
на 3 стадии |
40 |
60 |
50 |
150 |
|
на 4 стадии (выпускается готовая продукция) |
10 |
50 |
40 |
100 |
|
Итого: |
|
|
|
|
Сведения о величине прямых затрат, приходящихся на единицу не завершенного производством изделия на соответствующих стадиях.
Накопительная карточка
|
Виды изделий и стадии обработки |
Виды прямых расходов | |||
|
|
Материальные расходы |
Оплата труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг |
Амортизация по ОС, используемым при производстве товаров, работ, услуг |
Итого прямых расходов на соответствующей стадии обработки изделия |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
|
Изделие N 1 |
|
|
|
|
|
на 1 стадии |
500 |
70 |
30 |
600 |
|
на 2 стадии |
600 (500+100) |
270 (70+200) |
46 (30+16) |
916 |
|
на 3 стадии (выпускается готовая продукция) |
650 (600+50) |
300 (270+30) |
50 (46+4) |
1000 |
|
Изделие N 2 |
|
|
|
|
|
на 1 стадии |
200 |
140 |
10 |
350 |
|
на 2 стадии |
230(200+30) |
240 (140+100) |
80 (10+70) |
550 |
|
на 3 стадии |
270 (230+40) |
300 (240+60) |
130 (80+50) |
700 |
|
на 4 стадии (выпускается готовая продукция) |
280 (270+10) |
350 (300+50) |
170 (130+40) |
800 |
Распределение НЗП по стадиям производства.
|
Стадии производства |
Количество прошедших производственные стадии, шт. | |
|
|
Изделий N 1 |
Изделий N 2 |
|
на 1 стадии |
20 |
40 |
|
на 2 стадии |
15 |
30 |
|
на 3 стадии |
Х |
20 |
|
на 4 стадии |
Х |
Х |
|
Итого: |
35 |
90 |
1 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на НЗП на конец отчетного периода.
|
Виды изделий и стадии обработки |
Количество изделий, прошедших производственные стадии, шт. |
Сумма прямых расходов на единицу изделия на соответствующей стадии обработки |
Сумма остатков прямых расходов в остатках НЗП (гр.2хгр.3) |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
|
Изделие N 1 |
|
|
|
|
на 1 стадии |
20 |
600 |
12000 |
|
на 2 стадии |
15 |
916 |
13740 |
|
на 3 стадии |
Х |
Х |
Х |
|
Итого: |
35 |
|
25740 |
|
Изделие N 2 |
|
|
|
|
на 1 стадии |
40 |
350 |
14000 |
|
на 2 стадии |
30 |
550 |
16500 |
|
на 3 стадии |
20 |
700 |
14000 |
|
на 4 стадии |
Х |
|
Х |
|
Итого: |
90 |
|
44500 |
|
Всего: |
|
|
70240 |
Распределение общей суммы прямых расходов по видам изделий.
|
Вид изделия |
Количество выпущенных за отчетный период изделий, шт. |
Сумма прямых расходов по нормативу на единицу изделия |
Сумма прямых расходов по нормативу в количестве выпущенных за отчетный период изделий (гр.2хгр.3) |
Удельный вес прямых расходов по нормативу в количестве выпущенных за отчетный период изделий в общей сумме прямых расходов, % |
Распределение фактической суммы расходов между выпущенными изделиями |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Изделие N 1 |
500 |
1000 |
500000 |
75,76 |
514986 |
|
Изделие N 2 |
200 |
800 |
160000 |
24,24 |
164774 |
|
Итого: |
|
|
|
100,00 |
|
2 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на остаток готовых изделий на складе на конец отчетного периода.
|
Показатели |
Остаток изделий на складе на начало отчетного периода |
Выпущено и приходовано на склад изделий за отчетный период |
Итого изделий (гр.2+гр.3) |
Остаток изделий на складе на конец отчетного периода |
Изделия, отгруженные за отчетный период |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Изделие N 1 |
|
|
|
|
|
|
Количество изделий, шт. |
10 |
500 |
510 |
20 |
420 |
|
Сумма прямых расходов по изделию N 1 |
10128 |
514986 |
525114 |
20593 |
504521 |
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу изделия N 1, выпущенного в течение отчетного периода |
|
|
525114/510 = 1029,64 |
|
|
|
Изделие N 2 |
|
|
|
|
|
|
Количество ГП, шт. |
15 |
20 |
215 |
10 |
205 |
|
Сумма прямых расходов по изделию N 2 |
13072 |
164774 |
177846 |
10 шт. х 827,19 = 8272 |
169574 |
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу изделия N 2, выпущенного в течение отчетного периода |
|
|
177846/215 = 827,19 |
|
|
|
Всего сумма прямых расходов по изделиям |
23200 |
679760 |
|
28865 |
674095 |
3 этап расчета - исчисление суммы прямых расходов, приходящейся на остаток изделий отгруженных, но не реализованных на конец отчетного периода.
|
Показатели |
Остаток изделий отгруженных, но не реализованных на начало отчетного периода |
Отгруженные за отчетный период изделия |
Итого отгруженных изделий (гр.2+гр.3) |
Остаток изделий отгруженных, но не реализованных, на конец отчетного периода |
Реализованные за отчетный период изделия |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Изделие N 1 |
|
|
|
|
|
|
Количество изделий, шт. |
|
|
|
|
|
|
Сумма прямых расходов по изделию N 1 |
|
|
|
|
|
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу изделия N 1, выпущенного в течение отчетного периода |
|
|
|
|
|
|
Изделие N 2 |
|
|
|
|
|
|
Количество изделий, шт. |
20 |
205 |
225 |
35 |
190 |
|
Сумма прямых расходов по изделию N 2 |
17500 |
169574 |
187074 |
29100 |
157974 |
|
Сумма прямых расходов, приходящаяся на единицу изделия N 2, выпущенного в течение отчетного периода |
|
|
187074/225 = 831,44 |
|
|
|
Всего сумма прямых расходов по изделиям |
33850 |
674095 |
|
49729 |
658216 |
Обращаем ваше внимание, что для выбора одного из методов определения НЗП для конкретного предприятия необходимо детальное ознакомление с процессом производства.
Позднякова Т.В.,
зам. ген. директора
аудиторской фирмы "Наше Дело"
19 апреля 2005 года N А3821