Порядок отражения стоимости программного продукта
в бухгалтерском и налоговом учете

Вопрос:

 
    В организации установили комплексную программу "1С". Как учитывать ее стоимость в бухгалтерском и налоговом учете и каким образом списывать расходы: полностью или частями?

Ответ:

 
    Экземпляр программы "1С" является программой с неисключительным правом пользования, по которой разработчиками (официальными распространителями) в договорах на поставку не установлен срок использования. Отражение в бухгалтерском учете приобретения экземпляра программы правомерным пользователем связано с решением вопроса о сроке использования данной программы.
  
    Согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, организация может выбрать самостоятельно способ ведения учета, если в нормативных документах такой способ не установлен. В связи с этим вариант отнесения на счета бухгалтерского учета следует прописать в учетной политике, такой выбор является правом конкретного пользователя программы. В нормативных документах отсутствует прямая обязанность приобретателя-пользователя по установлению сроков использования программы, и законодательство также не дает прямого ответа на вопрос об отражении в учете данного объекта, поэтому специалистами предлагаются разные варианты отнесения стоимости программ в бухгалтерском учете через счета 26, 97, 002 и 01.
  
    Позиция налоговых органов (письмо Управления МНС по г.Москве от 10.09.2001 N 03-12/41321) сводится к тому, что приобретение программы следует отражать на счете 97 "Расходы будущих периодов" в качестве затрат, произведенных в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам и подлежащих списанию в порядке, устанавливаемом организацией в течение периода, к которому они относятся (п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н).
  
    Однако считаем, что с данной позицией можно не согласиться: затраты по данной программе относятся также и к текущему отчетному периоду, а не только к следующим отчетным периодам, т.е. использовать ее можно сразу же после поставки и установки. Это означает, что срок по списанию затрат можно не устанавливать.
  
    Организации обычно используют программы в течение длительного времени, зачастую неопределенного - фактически бессрочного, а документально фиксированная база для установления этого срока отсутствует. Отсюда следует вывод, что если в договоре не указан срок действия, то стоимость программы надо списывать на расходы сразу после приобретения. Если срок в договоре указан, то затраты по договору будут равномерно уменьшать облагаемые доходы в течение этого срока - по частям.
  
    При детальном рассмотрении аргументов в пользу отнесения стоимости программ на счета 97, 002, а также 01 выявляется общий недостаток - возникновение разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Хотя бухгалтерское законодательство не ограничивает право организации по самостоятельному установлению срока использования программы и, возможно, это целесообразно в отдельных случаях, считаем возможным не устанавливать этот срок и применять способ учета, при котором можно сблизить оба учета. Это позволит избежать необходимости применения Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, и отражения временных разниц, возникающих в случае установления срока использования в бухгалтерском учете при его отсутствии в налоговом. Учитывая трудоемкость учета возникающих разниц и исходя из принципа рациональности ведения бухгалтерского учета (п.7 ПБУ 1/98), организация в бухгалтерском учете может признать расходы единовременно в том отчетном периоде, в котором они имели место (п.18 ПБУ 10/99), как и в налоговом учете.

    Наиболее подходящим для целей учета программ с неисключительным правом пользования является счет 26 "Общехозяйственные расходы" (в торговле аналогичен по назначению счет 44 "Расходы на продажу"), если срок использования в договорах на поставку не указан. Данный счет предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на нем могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и других услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы. В этом случае данные бухгалтерского учета можно использовать для расчета налога на прибыль без каких-либо корректировок. Разницы в обоих видах учета не возникают.
  
  

Схема без применения ПБУ 18/02

  
    По сумме НДС, уплаченный в составе стоимости программы, можно принять к вычету на основании пп.1 п.2 ст.171 НК РФ в порядке, установленном п.1 ст.172 НК РФ.
  
    В налоговом учете проблема срока решена однозначно: затраты на приобретение данной программы списываются на расходы единовременно (ст.272 НК РФ), если из условий договора с продавцом нельзя определить срок полезного использования программ для ЭВМ, к которому относятся произведенные расходы; право установления срока использования данной программы у организации отсутствует (письмо УМНС по г. Москве от 13.03.2003 N 26-08/13973 со ссылкой на письмо МНС России от 31.01.2003 N 02-5-10/5-Г628).
  
    В пп.26 п.1 ст.264 НК РФ предусмотрен единовременный учет в уменьшение налоговой базы расходов, связанных с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), а также расходов на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10000 тыс.руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных. При отнесении расходов необходимо также соблюдать требования ст.252 НК РФ.
  
    В соответствии со ст.272 НК РФ при методе начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты исходя из условий сделки. Указанные расходы относятся к косвенным расходам, в полной сумме уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода (ст.318 НК РФ).
  
    Таким образом, списывать стоимость программы "1С" в бухгалтерском учете целесообразно тем же способом, каким расходы списываются при расчете налога на прибыль, т.е. единовременно.
  
  

Схема с применением ПБУ 18/02

  
    Если по ряду причин в целях бухгалтерского учета установлен срок использования программы, то необходимо применять положения ПБУ 18/02, и схема учета будет следующей:
  

    Признание расходов по приобретению программы "1С" в налоговом учете будет единовременным, а в бухгалтерском учете списание затрат производится равномерно в течение срока ее использования, что обусловливает появление налогооблагаемых временных разниц (п.п.8-10, 15 ПБУ 18/02), которые приводят к образованию отложенного налогового обязательства. Величина отложенных налоговых обязательств определяется как произведение указанных разниц и ставки налога на прибыль, действующей на отчетную дату. Эти обязательства будут уменьшаться до полного погашения по мере признания расходов в течение срока использования программы.
  
  

Л.Жадан,
ведущий консультант
консалтинговой группы "Руна"
"Финансовая газета.
Региональный выпуск"
         N 45(570), ноябрь, 2005 год

14 ноября 2005 года N Э6250