Российский налоговый курьер, N 4, 2006 год
Рубрика: Налоговое администрирование,
Подрубрика: Ресурсные и имущественные налоги
Н.В.Голубева,
советник налоговой службы РФ III ранга,
Управление ресурсных и имущественных налогов ФНС России
Исчисляем земельный налог по новым правилам
С 1 января 2006 года на всей территории Российской Федерации действует глава 31 "Земельный налог" НК РФ, а Закон РФ от 11.10.91 N 1738-1 "О плате за землю" утратил силу*. О порядке исчисления и уплаты земельного налога по правилам Налогового кодекса РФ и пойдет речь в статье.
________________
* Данный закон утратил силу, за исключением статьи 25, которая не применяется для целей исчисления и уплаты земельного налога.
Земельный налог является местным. В соответствии с пунктом 1 статьи 387 НК РФ он вводится на конкретной территории муниципального образования нормативным актом представительного органа власти этого муниципального образования, а в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге - законами этих субъектов Федерации. В документе определяется порядок уплаты налога, налоговые льготы, а также ставки налога в пределах, установленных НК РФ. В Москве земельный налог введен с 1 января 2005 года Законом от 24.11.2004 N 74. На остальной территории России (за исключением нескольких муниципальных образований, в которых земельный налог введен с 1 января 2005 года) налогоплательщики применяют нормы главы 31 НК РФ с 1 января 2006 года, руководствуясь местным законодательством.
В Российской Федерации несколько тысяч муниципальных образований, и процесс их создания продолжается. Если представительные органы вновь созданных муниципальных образований не приняли до 1 декабря 2005 года нормативные правовые акты о введении земельного налога, на их территории до 1 января 2007 года применяются ранее действовавшие нормативно-правовые акты о земельном налоге, принятые в соответствии с главой 31 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 31.12.2005 N 205-ФЗ).
Новый порядок расчета земельного налога принципиально отличается от прежнего. Раньше налоговой базой для исчисления налога служила площадь земельного участка, а ставки налога были различными для граждан и организаций. Для определения конкретной ставки налога использовалась сложная система коэффициентов, которые учитывали категорию земельного участка и его местонахождение, а также коэффициент индексации ставок налога. Нередко это приводило к возникновению спорных ситуаций.
Порядок, установленный Налоговым кодексом РФ, проще. Теперь налог уплачивается исходя из кадастровой стоимости земельного участка, определяемой Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости - Роснедвижимостью. Ставки налога в пределах, установленных Налоговым кодексом РФ, закрепляются нормативными актами представительных органов муниципальных образований и городов Москвы и Санкт-Петербурга и являются в ряде случаев общими для граждан и организаций.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей существенно изменился порядок уплаты налога и сдачи отчетности. Прежде организации ежегодно представляли налоговую декларацию по земельному налогу. Гражданам налог исчисляли налоговые органы и вручали уведомление на его уплату. В соответствии с главой 31 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели (в отношении участков, используемых в предпринимательской деятельности) должны самостоятельно исчислять и уплачивать авансовые платежи по итогам отчетных периодов и сумму налога по итогам года, представлять расчеты по авансовыми платежам и налоговые декларации. При этом представительные органы муниципальных образований и городов Москвы и Санкт-Петербурга при введении земельного налога вправе не устанавливать отчетный период.
Налогоплательщики земельного налога и объект налогообложения
Земельный налог уплачивают организации и граждане, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого владения. Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования или городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, на территории которых введен земельный налог.
Для целей налогообложения не учитываются земли, изъятые из оборота в соответствии с пунктом 4 статьи 27 Земельного кодекса или ограниченные в обороте в соответствии с пунктом 5 этой статьи. Об этом сказано в статье 389 НК РФ.
Обратите внимание: обладатели земельных участков на праве безвозмездного срочного пользования или по договору аренды, не являются налогоплательщиками земельного налога.
Порядок определения налоговой базы
Организации определяют налоговую базу самостоятельно в отношении каждого земельного участка как его кадастровую стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Налоговая база по участкам, принадлежащим гражданам, определяется налоговыми органами на основании сведений, предоставляемых Роснедвижимостью. Индивидуальные предприниматели самостоятельно определяют налоговую базу в отношении участков, используемых для предпринимательской деятельности (ст.391 НК РФ).
Вычеты и льготы
Пунктом 5 статьи 391 определенным категориям граждан, владеющим земельными участками, предоставлена возможность уменьшать налоговую базу на 10 000 руб. Это касается, в частности, инвалидов, ветеранов Великой Отечественной войны и боевых действий, а также лиц, которые принимали участие в ликвидации аварий на ядерных объектах. Кроме того, местные органы власти и законодательные органы Москвы и Санкт-Петербурга могут устанавливать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговые льготы в виде не облагаемой налогом суммы (п.2 ст.387 НК РФ). Такие налогоплательщики рассчитывают налоговую базу по формуле:
Налоговая база = КСТ - НС*,
________________
* Здесь и далее формулы для расчета налоговой базы взяты из приказов Минфина России от 23.09.2005 N 124н и от 19.05.2005 N 66н.
где КСТ - кадастровая стоимость земельного участка;
НС - не облагаемая налогом сумма.
Некоторые налогоплательщики имеют право на льготы по земельному налогу, установленные статьей 395 НК РФ, в виде освобождаемых от налогообложения земельных участков, используемых для определенной деятельности.
К таким налогоплательщикам относятся, в частности, организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции РФ в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций. Для подтверждения права на налоговые льготы необходимо представить соответствующие документы в налоговый орган по месту нахождения земельного участка*.
________________
* Подробнее о льготах по земельному налогу читайте в одном из ближайших номеров журнала. - Примеч. ред.
Обратите внимание
Государственная регистрация прав на земельные участки
Права на земельные участки возникают по основаниям, установленным Гражданским кодексом и Федеральным законом от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ). Государственная регистрация прав осуществляется с 31 января 1998 года. Датой государственной регистрации прав считается день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Права на недвижимое имущество, возникшие до 31 января 1998 года, признаются юридически действительными при отсутствии их госрегистрации. Государственная регистрация прав, проводимая в отдельных субъектах РФ и муниципальных образованиях до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, также не прекращается.
Если в Едином государственном реестре нет информации о существующих правах на земельные участки, налогоплательщики земельного налога определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных организациям и гражданам до вступления в силу Закона N 122-ФЗ. Основанием также могут служить акты о предоставлении земельных участков, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действовавшим по месту издания таких актов. Об этом говорится в статье 8 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ.
Если право на налоговую льготу в соответствии со статьей 395 НК РФ возникло или прекратилось в течение налогового (отчетного) периода, налогоплательщик исчисляет сумму налога в отношении льготного участка с учетом коэффициента использования налоговой льготы (К1). Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом или отчетном периоде (п.10 ст.396 НК РФ). Месяц возникновения и месяц прекращения права на льготу принимается за полный месяц. Формула для расчета налоговой базы выглядит так:
Налоговая база = КСТ - Дплощ х (1 - К1),
где КСТ - кадастровая стоимость земельного участка;
Дплощ - доля необлагаемой площади земельного участка;
К1 - коэффициент использования налоговой льготы.
Что такое кадастровая стоимость
Кадастровая стоимость земельных участков определяется по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель. Такая оценка основывается на классификации земель по целевому назначению, виду функционального использования и проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения. Результаты оценки утверждают органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению территориальных органов Роснедвижимости.
Пунктом 11 статьи 396 НК РФ предусмотрена обязанность территориальных органов Роснедвижимости и органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, представлять в налоговые органы сведения о земельных участках, расположенных на подведомственной им территории, в течение 10 дней с момента регистрации. Форма сведений, а также рекомендации по ее заполнению утверждены приказом Минфина России от 07.09.2005 N 112н.
Территориальные органы Роснедвижимости и органы муниципальных образований ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, должны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Форма таких сведений утверждена приказом Минфина России от 20.06.2005 N 75н.
Информация о кадастровой стоимости земельных участков по состоянию на 1 января календарного года доводится до сведения налогоплательщиков по результатам проведения государственной кадастровой оценки в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года.
Значение данного коэффициента применяется для исчисления земельного налога в десятичных дробях с точностью до сотых долей (подп.12 п.13 приложения N 2 к приказу Минфина России от 19.05.2005 N 66н).
Участок в общей собственности
Статьей 392 НК РФ установлены правила определения налоговой базы по земельным участкам, находящимся в общей долевой собственности. Налоговая база рассчитывается следующим образом:
Налоговая база = КСТ х Дуч,
где КСТ - кадастровая стоимость земельного участка;
Дуч - доля налогоплательщика в праве на земельный участок.
Налогоплательщик - совладелец участка, имеющий право на льготу по земельному налогу в виде необлагаемой налогом суммы, определяет налоговую базу по формуле:
Налоговая база = (КСТ х Дуч) - НС,
где КСТ - кадастровая стоимость земельного участка;
Дуч - доля налогоплательщика в праве на земельный участок;
НС - не облагаемая налогом сумма.
Налогоплательщик - совладелец земельного участка, имеющий право на льготу в соответствии со статьей 395 НК РФ, определяет налоговую базу так:
Налоговая база = (КСТ х Дуч) - (КСТ х Дуч) х Дплощ х (1 - К1),
где КСТ - кадастровая стоимость земельного участка;
Дуч - доля налогоплательщика в праве на земельный участок;
Дплощ - доля необлагаемой площади земельного участка;
К1 - коэффициент использования налоговой льготы (если льгота применяется неполный период).
Если организация покупает участок под зданием
Организация, которая приобретает здание, получает право собственности на часть земельного участка под этим зданием. Налоговая база по такому участку определяется пропорционально доле организации в праве собственности на данный земельный участок. Если здание приобретается в общую долевую собственность нескольких организаций, налоговая база рассчитывается пропорционально доле этих организаций в праве собственности на здание. Порядок пользования земельным участком определяется с учетом долей в праве собственности на здание, строение, сооружение или сложившегося порядка пользования земельным участком. Об этом гласит статья 35 Земельного кодекса РФ.
При приобретении права собственности на объект недвижимости необходимо учитывать положения пункта 3 статьи 552 Гражданского кодекса. Так, в случае продажи недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец недвижимости. Это значит, что покупатель здания не признается налогоплательщиком земельного налога в отношении участка, занятого зданием. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 18.10.2005 N 03-06-02-04/87.
Если участком владеют неполный год
В этом случае для исчисления земельного налога применяется коэффициент использования земельного участка - К2. Коэффициент определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. Если в течение налогового периода право собственности на земельный участок или на его долю возникало или прекращалось до 15-го числа месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если право возникало или прекращалось после 15-го числа месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав. Значение коэффициента использования земельного участка применяется для исчисления земельного налога в десятичных дробях с точностью до сотых долей (подп.16 п.13 приложения N 2 к приказу Минфина России от 19.05.2005 N 66н). По земельному участку, который использовался в течение всех 12 месяцев налогового периода, налог можно рассчитать без К2.
Ставки налога
Максимальные размеры налоговых ставок, в рамках которых представительные органы муниципальных образований и городов Москвы и Санкт-Петербурга определяют ставки налога на соответствующих территориях, установлены в статье 394 Налогового кодекса РФ. Максимальная ставка в размере 0,3% установлена:
- по землям сельскохозяйственного назначения, землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства;
- землям, занятым жилищным фондом, объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры ЖКХ). Для определения состава объектов инженерной инфраструктуры ЖКХ необходимо руководствоваться положениями Градостроительного кодекса РФ и другими документами, регламентирующими градостроительную деятельность;
- землям, предоставленным для жилищного строительства, личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства.
Для прочих категорий земель ставка - 1,5%.
Кроме того, представительным органам муниципальных образований и городов Москвы и Санкт-Петербурга предоставлено право устанавливать дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка.
Расчет суммы налога к уплате
Сумма налога за налоговый период рассчитывается как произведение налоговой базы и налоговой ставки, соответствующей категории земельного участка. Если отчетный период - квартал, сумма авансового платежа по истечении отчетного периода определяется как 1/4 суммы налога за налоговый период, рассчитанной исходя из кадастровой стоимости участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п.6 ст.396 НК РФ).
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, являющейся произведением налоговой базы и соответствующей налоговой ставки, и суммами уплаченных авансовых платежей.
Рассмотрим порядок расчета налога на примере.
Пример 1
ЗАО "Полет" владеет земельным участком N 1. Участок N 1 приобретен в собственность в 2004 году и расположен в сельской местности. Его кадастровая стоимость - 3 000 000 руб. На территории муниципального образования, где расположен участок, земельный налог введен с 1 января 2006 года. В отношении земель сельскохозяйственного назначения налоговая ставка в данном муниципальном образовании составляет 0,3%. Кроме того, с 15 февраля 2006 года 10% площади этого участка освобождается от уплаты налога представительными органами муниципального образования.
Коэффициент использования налоговой льготы К1 равен 0,92 (1 - 1/12).
Налоговая база по участку N 1 составит 2 724 000 руб. (3 000 000 руб. - 3 000 000 руб. х 10% х 0,92).
Помимо участка N 1 с 16 марта 2006 года ЗАО "Полет" владеет 50-процентной долей в праве собственности на земельный участок N 2 стоимостью 2 000 000 руб. Он расположен в том же муниципальном образовании и занят объектами ЖКХ. Ставка налога по землям, занятым инфраструктурой ЖКХ, в соответствии с нормативным актом местного органа власти - 0,15%. Кроме того, этим же актом для налогоплательщиков, владеющих участками под инфраструктурой ЖКХ, предусмотрена не облагаемая налогом сумма в размере 20 000 руб.
Коэффициент использования земельного участка N 2 составляет 0,75 (9/12).
Налоговая база по участку N 2 равна 730 000 руб. (2 000 000 руб. х 50% х 0,75 - 20 000 руб.).
Сумма налога к уплате по участку N 1 за 2006 год составит 8172 руб. (2 724 000 руб. х 0,3%).
Сумма налога к уплате по участку N 2 за 2006 год равна 1095 руб. (730 000 руб. х 0,15%).
Общая сумма земельного налога к уплате в бюджет за 2006 год - 9267 руб. (1095 руб. + 8172 руб.).
Отчетность по земельному налогу
Налоговым периодом по земельному налогу является календарный год - период с 1 января по 31 декабря. Отчетными периодами для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев. Представительные органы муниципального образования (законодательные органы власти Москвы и Санкт-Петербурга) при введении налога вправе не устанавливать отчетные периоды. Такое право им предоставлено статьей 393 НК РФ.
Налоговые декларации по земельному налогу представляются в налоговые инспекции, в которых налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения земельных участков.
Налогоплательщики обязаны подавать налоговые декларации не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а расчеты по авансовым платежам - не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
Поскольку в Москве земельный налог введен с 1 января 2005 года, московские землевладельцы обязаны представить декларацию по земельному налогу за 2005 год. Налогоплательщики земельного налога из других регионов, где земельный налог введен с 1 января 2006 года, отчитываются по налогу с первого отчетного периода 2006 года.
Форма налоговой декларации утверждена приказом Минфина России от 23.09.2005 N 124н, а форма расчета по авансовым платежам - приказом Минфина России от 19.05.2005 N 66н*.
________________
* Подробнее о порядке заполнения расчета по авансовым платежам и декларации по земельному налогу читайте в статьях "Как заполнить расчет по авансовым платежам по земельному налогу" // РНК, 2005, N 13-14 и "Заполняем новую налоговую декларацию по земельному налогу за 2005 год" // РНК, 2005, N 23. - Примеч. ред.
Сроки уплаты налога и авансовых платежей утверждаются нормативными актами местных органов власти. Срок уплаты налога не может быть установлен ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п.1 ст.397 НК РФ).
Пример 2
В соответствии с нормативным актом о земельном налоге в муниципальном образовании, где расположены земли, принадлежащие ЗАО "Полет", отчетными периодами по земельному налогу являются I квартал, полугодие и 9 месяцев.
Первым отчетным периодом по земельному налогу у ЗАО "Полет" будет I квартал 2006 года. Срок сдачи расчета по авансовым платежам - не позднее 2 мая 2006 года (так как 30 апреля 2006 года - выходной день, а 1 мая - праздничный день).
Сумма налога к уплате за I квартал 2006 года составит 2317 руб. (9267 руб. х 1/4).
