Финансовая газета, N 9, 2002 год
Рубрика: Бухгалтеру о налогах
Л.Фесенко,
советник налоговой службы
Российской Федерации III ранга
         

Исчисление НДС и оформление счетов-фактур
в строительстве

    При капитальном строительстве объектов производственного и непроизводственного назначения, в том числе жилья, возникают вопросы, связанные с порядком исчисления НДС и оформлением счетов-фактур, которые являются основным документом для принятия к вычету входного НДС.
    
    Финансирование капитального строительства может осуществляться как за счет бюджетных ассигнований из бюджетов различного уровня, так и за счет средств инвесторов - собственных или привлеченных в виде займов, кредитов банков и др.
    
    Денежные средства, поступающие головным застройщикам на строительство объектов производственного и непроизводственного назначения от участников строительства в порядке долевого участия, учитываются как целевые финансирование и поступления.
    
    Рассмотрим порядок исчисления НДС и оформления счетов-фактур при передаче законченного капитальным строительством объекта (части объекта), соответствующий нормам главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
    
    При строительстве объекта производственного назначения, когда организация-инвестор финансирует строительство этого объекта, а заказчик-застройщик реализует инвестиционный проект с привлечением подрядных организаций, исчисление НДС и оформление счетов-фактур производятся в следующем порядке.
    
    В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
    
    Согласно п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ с 1 января 2001 г. суммы НДС, предъявленные налогоплательщику заказчиками-застройщиками при осуществлении капитального строительства, подлежат вычетам после принятия на учет объектов завершенного капитального строительства.
    
    Для принятия к вычету у налогоплательщика-инвестора сумм НДС, предъявленных заказчиком-застройщиком, необходимо наличие счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату налога, в соответствии с п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ. В связи с этим в течение пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, введенного в эксплуатацию, заказчик-застройщик представляет инвестору сводный счет-фактуру по данному объекту. Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам. В сводном счете-фактуре выделяются в самостоятельные позиции оборудование и строительно-монтажные работы. Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика-застройщика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации их в книге продаж.
    
    Счета-фактуры, полученные заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам, хранятся у заказчика-застройщика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком-застройщиком к сводному счету-фактуре, который представляется инвестору.
    

    Кроме того, к сводному счету-фактуре заказчиком-застройщиком прилагаются платежные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС поставщикам оборудования (материалов) таможенным органам, а также подрядным организациям по выполненным строительно-монтажным работам (копии платежных поручений с выписками банка о списании с расчетного счета заказчика-застройщика указанных денежных средств или копии актов взаимозачетов при безденежных формах расчетов).
    
    Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные налогоплательщиком-инвестором от заказчика-застройщика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере принятия к вычету сумм НДС по объектам капитального строительства производственного назначения, принятым к учету организацией-инвестором.
    
    На оказываемые инвестору согласно договору услуги по организации строительства объекта заказчик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах. Второй экземпляр счета-фактуры регистрируется у заказчика в книге продаж в установленном порядке. При этом стоимость услуг заказчика в сводный счет-фактуру, предъявляемый инвестору, не включается.
    
    У организации-инвестора счета-фактуры, предъявленные заказчиком на оказанные им услуги, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и по мере принятия к вычету НДС по объектам капитального строительства производственного назначения регистрируются в книге покупок.
    
    При осуществлении строительства части объектов денежные средства инвесторов (дольщиков), поступающие на расчетный счет организации, выполняющей в соответствии с лицензией функции заказчика-застройщика, осуществляющего работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций, являются источником целевого финансирования и не рассматриваются как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), и, следовательно, не являются объектом обложения НДС. Оплата выполненных подрядными организациями работ за счет этих источников производится заказчиком-застройщиком с НДС.
    
    В соответствии со ст. 171 НК РФ при строительстве жилого дома с привлечением инвесторов (дольщиков) - юридических и физических лиц - суммы НДС, уплаченные заказчиком-застройщиком поставщикам за приобретенные материальные ценности, а также подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, у заказчика-застройщика к вычету не принимаются и включаются в затраты по строительству жилого дома, поскольку он не является балансодержателем построенного объекта.
    

    Счета-фактуры, полученные заказчиком-застройщиком от поставщиков материальных ценностей и подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам, хранятся у заказчика-застройщика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок.
    
    При передаче заказчиком-застройщиком налогоплательщику-инвестору части объекта (квартир), введенного в эксплуатацию законченным капитальным строительством, не происходит смены собственника данной части объекта (квартир), поскольку, инвестируя часть объекта, инвестор закрепляет за собой право на приобретение профинансированного имущества, и, следовательно, у заказчика-застройщика не возникает обязанности по исчислению и уплате НДС.
    
    Передача части объекта (квартир) от заказчика-застройщика инвестору (соинвестору) осуществляется по фактической стоимости жилой площади с учетом НДС.
    
    Сумма превышения итогового взноса инвестора над фактической стоимостью квартир, возникающая на момент оформления акта реализации инвестиционного контракта и остающаяся в распоряжении заказчика-застройщика, если иное не предусмотрено инвестиционным договором, у заказчика-застройщика облагается НДС. На указанную сумму денежных средств заказчиком-застройщиком составляется счет-фактура в одном экземпляре, который регистрируется в его книге продаж.
    
    При передаче квартир инвестору (соинвестору) заказчик-застройщик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах с указанием фактической стоимости передаваемых квартир и отражением суммы НДС, входящей в стоимость передаваемых квартир. Один экземпляр счета-фактуры передается налогоплательщику-инвестору, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж у заказчика-застройщика.
    
    Заказчик-застройщик выписывает счета-фактуры инвестору (соинвестору) после оформления акта реализации инвестиционного контракта, т.е. в течение пяти дней после передачи в установленном порядке квартир в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ. Основанием для выписывания заказчиком-застройщиком счетов-фактур инвесторам (соинвесторам) являются сводная ведомость затрат на строительство жилого дома и справка-расчет на долю, приходящуюся каждому инвестору (соинвестору).
    
    Сумма НДС, отражаемая в счете-фактуре, определяется расчетным путем исходя из сумм налога, уплаченных заказчиком-застройщиком поставщикам материальных ценностей, используемых при строительстве жилого дома, а также подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, включенных в фактические затраты по строительству жилого дома.
    

    Квартиры, приобретенные в порядке долевого участия в строительстве жилья, налогоплательщик-инвестор (соинвестор) принимает на учет по стоимости с учетом НДС, выделенного в счете-фактуре, который в соответствии со ст. 171 НК РФ у инвестора (соинвестора) к вычету не принимается, так как квартиры не относятся к объектам производственного назначения.
    
    При реализации названным налогоплательщиком квартиры, приобретенной в порядке долевого участия в строительстве жилого дома, учитываемой на балансе по стоимости с учетом НДС, налоговая база определяется как разница между продажной ценой квартиры, определяемой согласно ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и стоимостью ее приобретения, включая НДС (п. 3 ст. 154 НК РФ). С указанной разницы по расчетной налоговой ставке в размере 16,67% исчисляется НДС.
    
    В счете-фактуре, оформляемом при реализации такой квартиры, в графе 7 указывается ставка НДС (16,67%) с пометкой "с межценовой разницы", в графе 8 - сумма налога, исчисленная в указанном порядке, и в графе 9 - стоимость реализуемой квартиры с учетом налога.