Учет расходов по капитальному ремонту ОС

 Вопрос:

    
    Планируем провести капитальный ремонт водомерного узла здания, находящегося на балансе, с заменой насосов, трубопровода. Работы будут выполняться силами привлеченной подрядной организации. Какой порядок учета расходов, связанных с капитальным ремонтом объекта ОС, выполненного подрядным способом? Восстанавливается ли стоимость объекта ОС после капитального ремонта, если до капитального ремонта объект имеет нулевую остаточную стоимость?
    
    

 Ответ:

    
    Согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н, расходы на поддержание объекта основных средств в исправном состоянии относятся к расходам по обычным видам деятельности.
    
    Затраты на ремонт основных средств формируются и учитываются в соответствии с порядком, предусмотренным Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
    
    При капитальном ремонте, как правило, производится замена или восстановление изношенных деталей, конструкций, узлов на новые. Цель такого ремонта - восстановить функционирование объекта основных средств. Затраты на проведение капитального ремонта (текущего, среднего) не увеличивают первоначальную стоимость основного средства, а включаются в прочие расходы того периода, к которому они относятся. При этом срок полезного использования основного средства не пересматривается.
    
    Ремонт может выполняться как собственными силами, так и сторонними организациями (подрядчиками).
    
    Если он ведется подрядчиками, затраты относят на счета 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".
    
    При привлечении к ремонту сторонних организаций заключается двусторонний договор выполнения работ. Результаты выполненных ремонтно-строительных работ подрядным способом оформляются актом приемки по форме N КС-2 и справкой о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.99 N 100.
    
    После выполнения всего комплекса работ оформляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов по форме N ОС-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. При этом не имеет значения, каким способом выполнялся ремонт - подрядным или хозяйственным.
    
    Капитальный ремонт производится с расчетом на определенный срок. Затраты, произведенные фирмой в отчетном периоде, но которые относятся к следующим отчетным периодам, могут отражаться в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов (п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (далее - Положение).
    
    Вариант учета расходов  зависит от выбора самой организации. При этом следует исходить из суммы расходов на ремонт и финансового состояния предприятия.
    

    Если указанные в вопросе затраты являются относительно небольшими или организация не будет производить равномерное их списание, она вправе не отражать их на счете 97, а сразу списывать на затраты в периоде возникновения.
    
    Если ремонт не был запланирован и довольно существенен, то единовременное списание затрат может привести к балансовому убытку отчетного года. Чтобы не допустить ухудшения балансовых показателей, расходы на произведенный ремонт целесообразно  равномерно распределить на несколько отчетных периодов.
    
    Включив затраты на капитальный ремонт в состав расходов будущих периодов, предприятие вправе установить порядок их списания:
    
    в течение срока,  определенного самой организацией;
    
    пропорционально объему выпускаемой продукции (обычно такой вариант учета выбирают производственные предприятия).
    
    Если предполагается значительный объем предстоящих ремонтных работ, можно распределить сумму расходов на них путем создания соответствующего резерва. Возможность накопления средств на ремонт в резерве предстоящих расходов предусмотрена п.72 Положения. Порядок создания резервов на ремонт изложен в п.69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Образование резерва должно быть отражено в учетной политике организации в начале отчетного года.
    
    Обратите внимание! На основании п.27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
    
    По поводу квалификации расходов на ремонт у налогоплательщиков нередко возникают  споры с налоговыми органами. Арбитражная практика по этому вопросу противоречива.
    

    Для правильной квалификации тех или иных расходов на ремонт организация вправе обратиться к  следующим документам:
    
    Положение о проведении планово-предупредительного  ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденное постановлением Госстроя  СССР от 29.12.73 N 279;
    
    Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта, технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения ВСН N 58-88(р), утвержденное приказом Госкомархитектуры РФ при Госстрое СССР от 23.11.88 N 312. Содержит основные понятия о видах ремонта зданий, а также перечни связанных с ними работ (в приложениях);
    
    письмо Минфина СССР от 29.05.84 N 80 (в ред. от 11.02.86);
    
    совместное письмо Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка СССР, ЦСУ СССР от 08.05.84 N НБ-36-Д/23-Д/144/6-14 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий";
    
    утратившие силу Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 20.07.98 N33н (пп.70-73).
    
    Следует отметить, что в новых Методических указаниях  по бухгалтерскому учету основных средств в отличие от старых отсутствует определение видов ремонта. В письме Минфина России от 14.01.2004 N 16-00-14/10 сообщается, что определения исключены из нормативного акта намеренно, поскольку эти вопросы не регулируются законодательством о бухгалтерском учете.
    
    Понятия "реконструкция (модернизация)" и "капитальный  ремонт" частично совпадают:
    
    при реконструкции произведенные затраты "улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования";
    
    при капитальном ремонте возможна замена отдельных деталей "на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов".
    
    Неправильная классификация произведенных расходов на ремонт или реконструкцию (модернизацию) приводит к  искажению показателей бухгалтерской и налоговой отчетности.
    
    Согласно п.26 ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом срок полезного использования по объекту ОС пересматривается, а его первоначальная стоимость может быть увеличена только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации (пп.20, 27 ПБУ 6/01).
    

    Из изложенного следует, что при проведении капитального ремонта срок полезного использования объекта основных средств не пересматривается и затраты на капитальный ремонт не увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств, а включаются в расходы того отчетного периода, к которому они относятся (п.27 ПБУ 6/01).
    
    Соответственно после капитального ремонта не происходит изменений в начислении амортизации.
    
    В целях налогообложения прибыли расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (если организация не создает резерв) (п.1 ст.260 НК РФ).
    
    В рассматриваемой ситуации к таким расходам относятся расчеты с подрядчиком за ремонтные работы. Кроме того, иные затраты организации, связанные с проведением капитального ремонта принадлежащего ей объекта, также включаются в состав прочих расходов при исчислении налога на прибыль, если они  удовлетворяют критериям п.1 ст.252 НК РФ.
    
    

И.Макарова,
аудитор КГ "Что делать Консалт"
"Финансовая газета. Региональный выпуск"
N 26(603), июнь, 2006 год

29 июня 2006 года N Э7139