ЕСН на сумму премиальных, выплачиваемых футболистам Бельгии за игру на территории Российской Федерации, в части сумм, зачисляемых в Фонд социального страхования,
начисляться не должен

 Вопрос:

    Уплачивается ли с сумм премиальных, полученных футболистами Бельгии за игры на территории РФ в Лиге чемпионов, единый социальный налог в части, зачисляемой в Фонд социального страхования?
         
    

 Ответ:

    
    В соответствии с пунктом 1 статьи 17 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Бельгии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 16 июня 1995 года):
    
    "Независимо от положений статей 14 и 15, доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от своей личной деятельности, осуществляемой в другом Договаривающемся Государстве в качестве работника искусства, такого как артист театра, кино, радио или телевидения, или музыканта, или в качестве спортсмена, облагаются налогами в этом другом Государстве". Таким образом, налогообложение премиальных, полученных футболистами бельгийского футбольного клуба (далее - Бельгии) за матч, проведенный в России, подлежит налогообложению по правилам главы 23 НК РФ.
    
    Согласно статье 207 НК РФ:
    
    "Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации".
    
    Термин "физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ", руководствуясь пунктом 2 статьи 11 НК РФ, следует определить как: физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году. Очевидно, что футболисты Бельгии относятся именно к таким физическим лицам и, следовательно, не являются налоговыми резидентами РФ.
    
    Объектом налогообложения указанных физических лиц - футболистов Бельгии в соответствии со статьей 209 НК РФ является доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации. Получаемые футболистами Бельгии премиальные относятся к таким доходам в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ.
    
    Следовательно, премиальные, полученные футболистами Бельгии за игру в Лиге чемпионов на территории РФ, в соответствии с международным законодательством и Налоговым кодексом РФ являются объектом налогообложения на территории РФ.
    

    Исходя из изложенного выше, на поставленный вопрос следует ответить следующим образом:
    
    Исходя из пунктов 1, 2 и 4 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Бельгии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 16 июня 1995 года), положения пункта 1 статьи 17 Конвенции о порядке определения места налогообложения доходов спортсменов следует распространить и на единый социальный налог. Следовательно, единым социальным налогом суммы премиальных, полученных футболистами Бельгии за игру в России будут облагаться на территории РФ.
    
    Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ:
    
    "Налогоплательщиками единого социального налога признаются организации, производящие выплаты физическим лицам".
    
    При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ:
    
    "Организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации)".
    
    Таким образом, налогоплательщиками единого социального налога (далее - ЕСН) в РФ признаются и иностранные организации (в том числе - футбольный клуб) с сумм премиальных, начисленных в пользу футболистов Бельгии за игру на территории РФ.
    
    При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для таких налогоплательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Следовательно, к таким выплатам относятся и премиальные.
    
    Согласно части 2 пункта 2 статьи 239 НК РФ:
    

    "Освобождаются от уплаты ЕСН  налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом".
    
    Поскольку в запросе ставится вопрос лишь в отношении части ЕСН, перечисляемой в Фонд социального страхования, следует отметить следующее.
    
    В соответствии с пунктом 22.2.3 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС РФ от 5 июля 2002 года N БГ-3-05/344:
    
    "В соответствии со статьей 21 ТК РФ работник имеет право на обязательное социальное страхование в случаях, предусмотренных федеральными законами.
    
    Согласно пункту 2 статьи 6 Федерального закона от 16.07.99 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" к застрахованным лицам относятся граждане Российской Федерации, а также иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовым договорам, лица, самостоятельно обеспечивающие себя работой, или иные категории граждан, у которых отношения по обязательному социальному страхованию возникают в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
    
    Из содержания указанных нормативных актов следует, что социальное страхование распространяется на иностранных граждан, работающих по трудовым договорам независимо от времени их нахождения на территории Российской Федерации, и, соответственно, на оплату труда (выплаты), производимую этим работникам, начисляется налог, зачисляемый в Фонд социального страхования Российской Федерации".
    
    Таким образом, по мнению МНС РФ суммы премиальных футболистов Бельгии будут облагаться ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования, на территории РФ.
    

    Вместе с тем, на наш взгляд, данный вывод не является бесспорным. Как указывалось выше, в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для таких налогоплательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ:
    
    "Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом".
    
    Таким образом, поскольку определения термина "трудовой договор" Налоговый кодекс РФ не содержит, следует применять правила статьи 56 Трудового кодекса РФ. Согласно указанной статье:
    
    "Трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка".
    
    Таким образом, под трудовым договором в статье 236 НК РФ следует, на наш взгляд, понимать трудовой договор, заключенный в соответствии с законодательством РФ. Следовательно, объекта налогообложения, предусмотренного пунктом 1 статьи 236 НК РФ, у Бельгии не возникает.
    
    Более того, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 16.07.99 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования": "Отношения по обязательному социальному страхованию возникают у застрахованных лиц - по всем видам обязательного социального страхования с момента заключения трудового договора с работодателем". Поскольку в соответствии со статьей 1 указанного Закона "обязательное социальное страхование - часть государственной системы социальной защиты населения, спецификой которой является осуществляемое в соответствии с федеральным законом страхование работающих граждан от возможного изменения материального и (или) социального положения, в том числе по независящим от них обстоятельствам", то нормы данного Закона (а следовательно, и обязанность по налогообложению выплат ЕСН) следует распространять лишь на лиц (в том числе - иностранных), проживающих на территории РФ и заключивших трудовой договор в соответствии с законодательством РФ. В противном случае нет оснований говорить, что для иностранного гражданина, не проживающего на территории РФ и не заключавшего контракт с работодателем в соответствии с Трудовым кодексом РФ, отношения по социальному страхованию (а следовательно, и права на выплату страхового возмещения - статьи 8 и 10 Закона N 165-ФЗ) возникли бы с момента подписания трудового договора с иностранным работодателем. Соответственно, правом на социальное обеспечение по законодательству РФ футболисты Бельгии не обладают и, следовательно, должна применяться налоговая льгота по части 2 пункта 2 статьи 239 НК РФ.
    
    Помимо изложенных выше доводов следует обратить внимание и на пункт 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому: "Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)".
    
    Вывод: по нашему мнению ЕСН, на сумму премиальных, выплачиваемых футболистам Бельгии за игру на территории РФ, в части сумм, зачисляемых в Фонд социального страхования, начисляться не должен. Вместе с тем указанная позиция должна будет отстаиваться в суде, поскольку налоговые органы будут придерживаться иной точки зрения.          

Ильюшихин И.Н.,
генеральный директор ЗАО "Юридический центр
"Северо-Западный регион",
тел.324-66-75, тел./факс 176-78-64

11 октября 2002 года N Ю2435