При отсутствии в законодательном акте, улучшающем положение налогоплательщика, специального указания на наличие у этого акта обратной силы, неуплата соответствующего налога в предыдущие налоговые периоды носит противоправный характер

 Вопрос:

      
    Допустимо ли применение положений статьи 10 УК РФ при отмене налогов, снижении налоговых ставок, либо при принятии законов, иным образом снижающих размер налоговых обязательств?

    

 Ответ:

    
    В соответствии с частью 1 статьи 10 УК РФ имеет обратную силу уголовный закон, устраняющий преступность деяния, смягчающий наказание или иным образом улучшающий положение лица, совершившего преступление.
    
    В соответствии с пунктом 2.1 Указания Генеральной прокуратуры Российской Федерации от 18 июня 1997 года N 32/15 “О порядке разрешения некоторых актуальных вопросов, возникших в связи с введением в действие Уголовного кодекса Российской Федерации и изменениями, внесенными в Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР” (далее - Указание) законом, смягчающим наказание, следует признавать такой уголовный закон, где максимальный и минимальный пределы основного наказания снижены или предусмотрен более мягкий вид наказания.
    
    В соответствии с пунктом 2.2 Указания законом, иным образом улучшающим положение лица, обвиняемого в совершении преступления, следует признавать закон, который в частности:
    
    а) смягчает вид основного или дополнительного наказания, либо устраняет какое-нибудь основное или дополнительное наказание при наличии равных остальных основных и дополнительных наказаний;
    
    б) при квалификации по соответствующей статье УК РФ создает возможность скорейшего по сравнению с УК РСФСР условно-досрочного освобождения либо снижает сроки давности привлечения лица к уголовной ответственности и погашения судимости, если при этом не изменились санкции за соответствующее преступление в сторону ужесточения;
    
    в) предусматривает специальные виды освобождения от уголовной ответственности, содержащиеся в примечании к статьям Особенной части УК РФ (статьи 126, 204-206, 208, 222, 223, 228, 275, 291, 307), если при этом не изменились санкции за соответствующее преступление в сторону ужесточения;

    д) устраняет квалифицирующие признаки конкретных составов преступлений, если при этом не изменились санкции за соответствующее преступление в сторону ужесточения;
    
    е) относит преступление к иной категории, снижающей согласно статье 15 УК РФ степень его общественной опасности, если при этом не изменились санкции за соответствующее преступление в сторону ужесточения.
    
    Из содержания статьи 10 УК РФ и Указания Генеральной прокуратуры Российской Федерации со всей очевидностью следует, что речь идет об уголовном законе, тогда как отмена и изменение налогов находится в компетенции законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
    
    С учетом изложенного выше акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, снижающие размеры налоговых ставок, а равно иным образом улучшающие положение налогоплательщиков, не могут рассматриваться в качестве уголовного закона, устраняющего преступность деяния, смягчающего наказание или иным образом улучшающего положение лица, совершившего преступление.
    
    При оценке деяния лица, выразившегося в неуплате налога, отмененного в установленном порядке на момент принятия процессуального решения, необходимо учитывать также положения пункта 3 статьи 44 НК РФ. Данным пунктом установлен исчерпывающий перечень оснований, при которых обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается. Отмена налога и (или) сбора в число таких оснований не входит. Учитывая данное обстоятельство, отмена налога не исключает обязанности налогоплательщика исполнить соответствующие налоговые обязательства в налоговые периоды, предшествовавшие такой отмене. В связи с этим отмена налога, обязанность по уплате которого не исполнена, не устраняет объективную сторону противоправного деяния.
    
    При принятии процессуальных решений в подобных случаях необходимо также учитывать принцип действия актов законодательства о налогах и сборах во времени, установленный статьей 5 НК РФ. В соответствии с пунктом 4 данной статьи акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Таким образом, при отсутствии в законодательном акте, отменяющем налог, снижающем размер налоговой ставки, либо иным образом улучшающем положение налогоплательщика (плательщика сбора), специального указания на наличие у этого акта обратной силы, неуплата соответствующего налога в предыдущие налоговые периоды носит противоправный характер. Объективная сторона такого деяния подлежит оценке на основании акта законодательства о налогах и сборах, действовавшего в эти налоговые периоды.

19 июля 2002 года N МВ91

См. письмо ГУ ФСНП России по СЗФО от 19.07.2002 N 1/1241