НДС по товарам, предназначенным для перепродажи

 Вопрос:                                                    

    
     В какой момент учитывается в составе расходов НДС по приобретенным товарам, предназначенным для перепродажи?
    
    

 Ответ:                      

   
    В соответствии с пп.23 п.1 ст.346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, уменьшенные на суммы НДС по приобретаемым товарам. Указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ, и согласно п.2 ст.346.17 НК РФ после их фактической оплаты.
    
    Кроме того, в п.3 ст.252 НК РФ установлено, что при определении расходов, признаваемых для целей налогообложения для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, необходимо учитывать особенности, устанавливаемые положениями главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Особенности определения расходов при реализации товаров установлены ст.268 НК РФ.
    
    Согласно пп.3 п.1 ст.268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости и по стоимости единицы товара. При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст.320 "Порядок определения расходов по торговым операциям" НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее - издержки обращения) с учетом следующих особенностей.
    
    В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с главой 25 НК РФ. К издержкам обращения не относится стоимость покупных товаров, которая учитывается при их реализации согласно пп.3 п.1 ст.268 НК РФ. Стоимость покупных товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.
    
    Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в том случае, если такие расходы не включены в цену приобретения этих товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
    
    Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товаров на складе, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в порядке, установленном ст.320 НК РФ.
   
    Таким образом, затраты в виде стоимости товаров, определенной одним из методов, указанных в пп.3 п.1 ст.268 НК РФ, учитываются в составе расходов согласно п.2 ст.346.16 НК РФ, п.2 ст.346.17 НК РФ и п.1 ст.268 НК РФ в момент реализации данных товаров. Поэтому, даже если приобретенный товар оплачен и оприходован (графа 6 Книги учета доходов и расходов), в графе 7 Книги учета доходов и расходов его стоимость не отражается до тех пор, пока данный товар не будет продан. В момент фактической реализации товаров (при условии, что они уже оплачены) в графе 7 Книги учета доходов и расходов производится соответствующая запись. Если же реализуются еще не оплаченные поставщику товары, то запись производится в графах 6 и 7 этой Книги в момент их оплаты.
    
    В соответствии с пп.8 п.1 ст.346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы НДС по приобретаемым товарам (работам и услугам).
    
    Указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, приведенным в п.1 ст.252 НК РФ (т.е. они должны быть обоснованными и документально подтвержденными), и согласно п.2 ст.346.17 НК РФ после фактической оплаты. С учетом требования данного пункта налогоплательщик может списать НДС в расходы только по тем товарам (работам, услугам), расходы по которым включены в закрытый перечень расходов (ст.346.16 НК РФ). Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, включены в этот перечень. Следовательно, уплаченные при приобретении этих товаров суммы НДС налогоплательщик также может списать в расходы.
    
    НДС списывается в расходы текущего отчетного периода в той части, в какой в этом периоде в целях исчисления единого налога признан сам расход. Иными словами, уплаченные при приобретении покупных товаров суммы НДС следует списать в расход после фактической реализации этих товаров, а НДС по расходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, следует списывать равномерно, как и сами эти расходы.
    
    Кроме того, на основании п.1.1 Порядка отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 (в ред. от 26.03.2003), налогоплательщики отражают в Книге учета доходов и расходов все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом, поэтому покупная стоимость реализованных товаров и НДС, приходящийся на эту часть реализованных товаров, записываются в Книге учета доходов и расходов отдельными строками как две самостоятельные хозяйственные операции.
    

Е.Дроздова,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга
"Финансовая газета. Региональный выпуск",
N 28 (453), июль, 2003 год

25 июля 2003 года N Э3360