При аренде офиса арендатором были произведены капитальные затраты

 Вопрос:

    
    При аренде офиса арендатором были произведены капитальные затраты по установке металлических дверей, кондиционеров, телефонов. Можно ли начислять амортизацию на данные капитальные затраты, если по истечении срока договора аренды все имущество, включая улучшения, возвращается арендодателю?

         

 Ответ:

    
    В этом случае для целей начисления амортизации необходимо различать бухгалтерский и налоговый учет.
    
    В бухгалтерском учете согласно пункту 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 N 26н капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств.
    
    Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. При этом объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.
    
    Налоговым законодательством установлены иные правила.
    
    В соответствии с п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 рублей.
    
    Таким образом, к амортизируемому имуществу относится имущество, одновременно отвечающее следующим условиям:
    
    - право собственности принадлежит налогоплательщику;
    
    - имущество используется для извлечения дохода;
    
    - стоимость имущества погашается путем начисления амортизации.
    
    Следовательно, неотделимые улучшения арендуемых основных средств для целей налогообложения не могут рассматриваться как амортизируемое основное средство, так как право собственности на арендуемое имущество не принадлежит арендатору. Амортизационные отчисления не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. Поэтому во избежание экономических потерь при заключении договора с арендодателем целесообразно предусмотреть условие, в соответствии с которым арендодатель будет возмещать арендатору расходы по улучшению арендованного имущества, носящим капитальный характер.
    
    Если арендодатель не возмещает арендатору понесенные им расходы, подобные затраты не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли. Такая точка зрения содержится в письме УМНС РФ по г.Москве от 24 марта 2003 года N 26-12/16808.
    

    В то же время необходимо иметь в виду, что на практике однозначно определить характер затрат бывает сложно. Арбитражная практика идет по тому пути, что факт наличия капитальных затрат или же текущих расходов в каждом случае определяется индивидуально. Установка металлических дверей, кондиционеров и телефонов не всегда означает реконструкцию или модернизацию. Если работы касаются только замены устаревших частей без замены основных конструкций, то суд, вполне возможно, придет к выводу, что имел место капитальный ремонт, в рамках которого осуществлялась экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающая изменения основных технико-экономических показателей. Такие работы некапитального характера учитываются в составе текущих затрат как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
    
    Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
    
    Более точных критериев отнесения затрат к капитальным или некапитальным не существует. Поэтому более надежный способ - предусмотреть возмещение осуществленных расходов со стороны арендодателя.
    
    Следует заметить, что налоговое законодательство не содержит прямого запрета на единовременное списание капитальных расходов для целей налогообложения. Пункт 5 статьи 270 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются расходы "по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества". Однако к амортизируемому имуществу в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ не относится имущество, не находящееся у налогоплательщика на праве собственности, в том числе арендованное.
    

    Если организация примет решение учитывать затраты по улучшению амортизируемого имущества как ремонт основных средств, то они могут быть списаны на текущие расходы для целей налогообложения в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 260 НК РФ или в соответствии с подпунктом 35 пункта 1 статьи 264 НК РФ, согласно которому к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся "расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления".
    

ООО "ЦБО БАЛАНС ПЛЮС",
г.Москва,
тел./факс (095) 775-31-42 (доб. 50-54)
[email protected]

16 сентября 2004 года N А3493