Составление акта приема-передачи услуг

 Вопрос:

    При оказании услуг ЗАО взимает с клиента единовременную плату за организацию услуги и далее ежемесячную плату за потребляемые услуги в соответствии с договором.
     
    Однако условия договоров на ряд услуг не предполагают взимание с клиента единовременной платы, либо клиенту производится модификация существующей услуги без взимания дополнительной единовременной платы.
    
    С целью фиксации даты начала предоставления услуги и ее параметров составляется акт сдачи-приемки работ. Так как заключенный договор не предусматривает единовременной оплаты, в акте не указывается стоимость услуг.

    1. Каков порядок оформления и правомерно ли предоставление заказчику описанного выше акта приемки-сдачи работ?

    2. Могут ли налоговые органы квалифицировать данные работы как безвозмездную реализацию услуг?

    

 Ответ:

    В соответствии со ст.783 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) общие положения о подряде (ст.ст.702-729) применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст.ст.779-782 ГК РФ, т.е. положениям главы 39 ГК РФ "Возмездное оказание услуг".
     
    В соответствии с п.1 ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить.
    
    Согласно п.1 ст.703 ГК РФ договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. Таким образом, предметом договора подряда является овеществленный результат, воплощающийся в материальном объекте и отделимый от действий, совершаемых подрядчиком (например, изготовление вещи, ее переработка или обработка) и подлежащий передаче заказчику.
    
    В соответствии с п.2 ст.720 ГК РФ при передаче подрядчиком заказчику результата работы составляется акт, подтверждающий приемку заказчиком результата, с указанием в данном акте всех выявленных недостатков. Таким актом является акт сдачи-приемки результата работы. С составлением указанного акта ГК РФ связывает право заказчика ссылаться на наличие недостатков в работе. Так, в соответствии с п.2 ст.720 ГК РФ заказчик вправе ссылаться на наличие недостатков в работе только при наличии указания на недостатки в акте или ином документе, удостоверяющем приемку, либо при наличии в акте (ином документе, удостоверяющем приемку) указания на возможность предъявления требований об их устранении после приемки работы.
    
    Таким образом, акт сдачи-приемки результата работы имеет доказательственное значение: 1) подтверждает факт передачи подрядчиком заказчику результата работы; 2) подтверждает наличие недостатков в результате работы на момент ее принятия заказчиком.
    
    В соответствии со ст.779 ГК по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
    
    Предметом возмездного оказания услуг является совершение самих действий (деятельность исполнителя). В данном случае результат совершения указанных действий не получает овеществленной формы, неотделим от самой деятельности исполнителя, лежит вне пределов правоотношения между заказчиком и исполнителем. Поскольку договор возмездного оказания услуг не предполагает создание овеществленного результата, у исполнителя отсутствует обязанность по передаче результата работы заказчику. Следовательно, с точки зрения гражданского законодательства, в данном случае подписание акта сдачи-приемки результата не требуется.
    

    В то же время в соответствии с п.1 ст.9 ФЗ "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ (далее - ФЗ "О бухгалтерском учете") все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно п.2 ст.2 ФЗ "О бухгалтерском учете" форма первичных учетных документов может быть предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если форма первичного документа не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, она должна отвечать требованиям, установленным в п.2 ст.9 ФЗ "О бухгалтерском учете".
    
    Подписанный сторонами договора возмездного оказания услуг акт сдачи-приемки услуг (с указанием в акте даты начала и даты окончания оказания услуг) является первичным учетным документом, который оправдывает оплату оказанных организации услуг. Форма указанного акта не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Следовательно, указанный акт должен соответствовать требованиям, установленным к первичным учетным документам в п.2 ст.9 ФЗ "О бухгалтерском учете", т.е. содержать следующие реквизиты:
    
    а) наименование документа;
    
    б) дату составления документа;
    
    в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
    
    г) содержание хозяйственной операции;
    
    д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
    
    е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
    
    ж) личные подписи указанных лиц.
    
    Кроме того, в соответствии с п.3 ст.168 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В соответствии с письмом МНС РФ "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" от 21 мая 2001 года N ВГ-6-03/404 при этом следует учитывать особенности условий заключения договоров поставки, учета и расчетов при отгрузке товаров (оказания услуг) в отдельных отраслях, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя, такими как непрерывный отпуск товаров и оказание услуг по транспортировке одним и тем же покупателям электроэнергии, нефти, газа; оказание услуг электросвязи, банковских услуг; ежедневная многократная реализация в адрес одного покупателя хлеба и хлебобулочных изделий, скоропортящихся продуктов питания и т.д. В этих случаях допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, заключенного между продавцом и покупателем товаров (услуг), актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами, но не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем.
    
    Таким образом, с учетом условий договора возмездного оказания услуг (долгосрочность договора) возможно выставление счетов-фактур один раз в месяц, не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. Но выставление счетов-фактур на соответствующую сумму осуществляется только при наличии фактического оказания услуг. Факт оказания услуг подтверждается путем составления акта приема-передачи услуг. Таким образом, составление акта приема-передачи услуг (в котором указывается дата начала и дата окончания оказания услуг) обязательно, с точки зрения законодательства о бухгалтерском учете и налогового законодательства.
    

    После заключения договора возмездного оказания услуг изменение технических характеристик услуги является изменением условий договора. Любое изменение договора в силу п.1 ст.450 ГК РФ возможно только по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором. Таким образом, изменение технических характеристик услуги осуществляется только при наличии соглашения заказчика и исполнителя. В соответствии с п.1 ст.452 ГК РФ соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное. Следовательно, соглашение об изменение технических характеристик оказываемых услуг должно быть совершено в той же форме, что и договор возмездного оказания услуг.
    
    Присвоение названия "Акт приема-передачи" акту, в котором указывается дата начала оказания услуги и ее новые технические характеристики со ссылкой на то, что услуги оказываются во исполнение заключенного договора возмездного оказания услуг (с указанием реквизитов этого договора), имеет, с одной стороны доказательственное значение (подтверждает начало исполнения договора со стороны исполнителя), а с другой стороны, является, соглашением, изменяющим договор возмездного оказания услуг. Но такой акт не является актом, составление которого обязательно в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и налоговым законодательством, также он не оправдывает оплату оказанных организации услуг и не подтверждает обоснованность выставления счета-фактуры.
    
    В соответствии с п.1 ст.781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.
    
    Договор возмездного оказания услуг может предусматривать периодическую оплату, единовременную оплату оказанных услуг или сочетать указанные способы оплаты.
    
    Если указанный акт содержит ссылку на то, что услуги оказываются во исполнение заключенного договора возмездного оказания услуг (с указанием реквизитов этого договора), в договоре предусматривается ежемесячная оплата услуг, данный акт нельзя рассматривать как самостоятельный договор, носящий безвозмездный характер. Следовательно, в рассматриваемом случае не возникает оснований для наличия безвозмездного оказания услуг.
    

Юрисконсульт Орлова М.А.,
ЗАО "Юридический центр

"Северо-Западный регион"
тел./факс 332-32-85

25 апреля 2005 года N Ю7632