ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 3 марта 2003 года Дело N А56-21835/02


[Судебные акты в части признания недействительным решения ИМНС о привлечении истца к ответственности за неправомерное использование льготы по налогу на прибыль, предусмотренной пп."а" п.1 ст.6 Закона "О налоге на прибыль", как недостаточно обоснованные, подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение, поскольку суды, не установив причины противоречий бухгалтерских документов истца, вынесли решение только на том основании, что ИМНС вообще отказался от проверки фактов наличия прибыли предыдущего года и использования ее для финансирования капитальных вложений текущего года]

    
    Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Дмитриева В.В., судей: Абакумовой И.Д. и Ломакина С.А., при участии от акционерного общества закрытого типа "Финарос" Егоровой Е.В. (доверенность от 27.06.2002 N 88), рассмотрев 26.02.2003 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции по Приморскому району Управления Министерства России по налогам и сборам по Санкт-Петербургу на решение от 25.09.2002 (судья Лопато И.Б.) и постановление апелляционной инстанции от 24.12.2002 (судьи: Петренко Т.И., Фокина Е.А., Звонарева Ю.Н.) Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-21835/02, установил:
    
    Акционерное общество закрытого типа "Финарос" (далее - АОЗТ "Финарос", Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Инспекции по Приморскому району Управления Министерства России по налогам и сборам по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция): решения от 18.06.2002 N 03-49/9480 в части доначисления 117954 руб. налога на прибыль, начисления 977 руб. пеней за его неполную уплату и привлечения Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 15301 руб. штрафа, а также требования об уплате налогов, пеней и штрафов от 18.06.2002 N 02002105 в части предложения уплатить перечисленные суммы.
    
    В заседании суда первой инстанции Общество уточнило заявленные требования и просило признать недействительными оспариваемые ненормативные акты налогового органа в части доначисления 117954 руб. налога на прибыль и взыскания 15301 руб. налоговых санкций.
    

    Решением суда от 25.09.2002, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.12.2002, требования Общества удовлетворены в части признания недействительными решения и требования налогового органа о доначислении 117954 руб. налога на прибыль и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности в виде 15011 руб. штрафа. В остальной части заявление оставлено без удовлетворения.
    
    В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение от 25.09.2002 и постановление от 24.12.2002 и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований, указывая на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права - подпункта "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон "О налоге на прибыль"), устанавливающего льготу на финансирование капитальных вложений, а также абзаца третьего пункта 4 статьи 2 названного Закона, согласно которому прибыль, облагаемой данным налогом, увеличивается на остаточную стоимость основных фондов, по которым предоставлены льготы по налогу на прибыль, в случае их реализации или безвозмездной передачи в течение двух лет с момента приобретения.
    

    Налоговая инспекция о месте и времени слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.
    
    Проверив законность оспариваемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.
    
    Налоговая инспекция в мае 2002 года провела выездную налоговую проверку соблюдения АОЗТ "Финарос" законодательства о налогах и сборах за период с 01.04.2000 по 01.01.2002, результаты которой отражены в акте от 31.05.2002 N 782/03-31.
    
    В ходе проверки налоговый орган установил, что в 2001 году Общество неправомерно использовало льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль", в сумме 250790 руб., тогда как фактически нераспределенная прибыль этого года составила только 184766 руб. Кроме того, по решению акционеров Общества указанная сумма прибыли направлена на выплату дивидендов, а следовательно, по мнению налогового органа, у налогоплательщика не было нераспределенной прибыли, которую бы он мог направить на финансирование капитальных вложений. Налоговая инспекция также выявила, что Общество необоснованно не увеличило базу, облагаемую налогом на прибыль, на остаточную стоимость выбывшего из состава основных средств гидроманипулятора, при приобретении которого налогоплательщик использовал льготу на финансирование капитальных вложений.
    
    На основании материалов проверки налоговый орган принял решение от 18.06.2002 N 03-49/9480 о доначислении АОЗТ "Финарос" налога на прибыль, начислении пеней за неполную уплату этого налога, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. В тот же день налоговая инспекция направила налогоплательщику требование N 02002105 об уплате налога, пеней и штрафов в срок до 28.06.2002.
    
    Общество не согласилось с решением и требованием налогового органа и обжаловало их в арбитражный суд. По мнению налогоплательщика, налоговый орган сделал неправильный вывод об отсутствии у АОЗТ "Финарос" нераспределенной прибыли, которая могла бы быть направлена на финансирование капитальных вложений, поскольку на указанные цели Обществом использовалась нераспределенная прибыль прошлого, 2000 года. Налогоплательщик также считает, что налоговый орган необоснованно увеличил базу, облагаемую налогом на прибыль, на остаточную стоимость гидроманипулятора, поскольку указанное основное средство не реализовано, а разобрано на запчасти, что отражено на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Кроме того, Общество считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль, поскольку по лицевому счету налогоплательщика на дату вынесения оспариваемого решения по налогу на прибыль числится переплата, превышающая сумму недоимки.
    
    Суды первой и апелляционной инстанций, рассмотрев материалы дела, поддержали доводы налогоплательщика и признали недействительным ненормативные акты налогового органа в части доначисления налога на прибыль, указав на то, что налоговый орган не исследовал доводы налогоплательщика о наличии у него нераспределенной прибыли прошлых лет, направленной на финансирование капитальных вложений, и неправильно применил положения абзаца третьего пункта 4 статьи 2 Закона "О налоге на прибыль". Вместе с тем суды сослались, что переплата по налогу на прибыль, имеющаяся у Общества на момент возникновения обязательства по его уплате, не перекрывала суммы образовавшейся недоимки и поэтому налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде 8901 руб. штрафа.
    

    Суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит удовлетворению.
    
    Согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль" при исчислении данного налога облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам.
    
    Эта льгота предоставляется предприятиям сферы материального производства, осуществляющим развитие собственной производственной базы, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату. Кроме того, согласно пункту 7 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль" использование льготы не должно уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, более чем на 50%.
    
    Таким образом, из содержания подпункта "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" следует, что Законом предусмотрен целый ряд условий, соблюдение которых необходимо для предоставления льготы, в том числе: наличие фактически произведенных затрат и расходов и их осуществление только за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
    
    Однако ни в Законе "О налоге на прибыль", ни в части первой Налогового кодекса Российской Федерации не дано определение понятия "прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия".
    
    В то же время в статье 11 НК РФ указано, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
    
    Определение понятия "прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия" дано в нормативных актах по бухгалтерскому учету.
    
    Согласно статье 3 Закона Российской Федерации от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных целей законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете является составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности. Как следует из статьи 5 названного Закона, общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации. В то же время в соответствии с пунктом 2 указанной статьи органы, которым федеральными законами предоставлено право регулировать бухгалтерский учет, руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации: планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению; положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности; другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета.
    

    В соответствии с пунктом 3 статьи 13 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" к таким органам отнесено Министерство финансов Российской Федерации.
    
    Министерство финансов Российской Федерации в пределах предоставленных полномочий разработало и приказом от 29.07.98 N 34н утвердило Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение N 34н).
    
    В пунктах 79 и 83 названного Положения дано определение понятия нераспределенной прибыли как прибыли, остающейся в распоряжении организации. Вместе с тем, нераспределенная прибыль - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением N 34н, за вычетом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.
    
    Кроме того, согласно пункту 93 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 28.06.2000 N 60н (далее - Методические рекомендации), величина показателя прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, совпадает с суммой нераспределенной прибыли, т.е. прибыли до ее распределения по фондам в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также по фондам и резервам, образуемым организацией согласно установленному учредительными документами порядку.
    
    В соответствии с пунктом 66 Положения N 34н нераспределенная прибыль учитывается в составе собственного капитала организации наряду с уставным (складочным), добавочным и резервным капиталом, а также прочими резервами. Поэтому нераспределенная прибыль отражается по строке 470 раздела III "Капитал и резервы бухгалтерского баланса". Ее показатели отражаются и по строке 160 (190) "Отчета о прибылях и убытках" (отчета о финансовых результатах).
    
    При этом следует иметь в виду, что порядок формирования нераспределенной прибыли прошлых лет и отчетного года различен.
    

    Согласно пункту 48 Методических рекомендаций в бухгалтерском балансе в группе статей "Нераспределенная прибыль прошлых лет" показывается остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или в соответствии с учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и пр.).
    
    Поскольку в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету в бухгалтерском балансе остатки фондов (фонд потребления, фонд накопления и пр.), образованных в соответствии с учредительными документами организации и принятой учетной политикой за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации (нераспределенной прибыли) по результатам работы за год, отдельно не отражаются, расшифровки, характеризующие направления использования прибыли, оставшейся в распоряжении организации, приводятся в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (в частности, в отчете об изменениях капитала) или пояснительной записке. Аналогичное правило закреплено в пункте 89 Методических рекомендаций.
    
    Иначе формируется нераспределенная прибыль отчетного года. В соответствии с пунктом 49 Методических рекомендаций в группе статей "Нераспределенная прибыль отчетного года" в течение отчетного года показывается нераспределенная прибыль отчетного периода в сумме нетто, исчисляемая как разница между выявленными на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в т.ч. по расчетам с государственными внебюджетными фондами).
    
    При этом, как указано в пункте 51 Методических рекомендаций, данные по группам статей "Нераспределенная прибыль прошлых лет" (строка 460), "Нераспределенная прибыль отчетного года" (строка 470) подлежат обязательному отражению в годовом бухгалтерском балансе и должны быть показаны с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.
    
    Кроме того, из содержания абзаца 2 пункта 51 названных Методических рекомендаций вытекает необходимость выделения организацией сумм прибыли, направленных на капитальные вложения. Согласно названному пункту при рассмотрении итогов деятельности организации за отчетный год и решении вопроса об источниках покрытия убытка (как отчетного года, так и прошлых лет) на эти цели могут быть направлены прибыль, оставшаяся в распоряжении организации (за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений), в порядке ее распределения; резервный фонд, образованный в соответствии с законодательством; добавочный капитал (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке), а также доведение величины уставного капитала до величины чистых активов организации.
    

    Таким образом, из содержания приведенных норм следует, что под прибылью, остающейся в распоряжении предприятия, понимается нераспределенная прибыль отчетного года и нераспределенная прибыль прошлых лет.
    
    Аналогичная позиция изложена и в письме Госналогслужбы Российской Федерации от 27.10.98 N ШС-6-02/768@, в котором, в частности, указано, что в соответствии с требованиями по оформлению документов по бухгалтерскому учету при осуществлении капитальных вложений соответствующие источники финансового обеспечения хозяйственных операций не списываются. Так, сумма амортизационных отчислений, отраженная в бухгалтерском учете на счетах учета затрат в корреспонденции с кредитом счета 02 "Износ основных средств", при решении вопроса предоставления льготы по налогу на прибыль лишь принимается во внимание. Аналогично должны приниматься во внимание суммы ранее созданных фондов накопления, доли нераспределенной прибыли прошлых лет (так как требования обязательного создания организацией каких-либо фондов с отражением на счетах бухгалтерского учета отсутствуют), нераспределенной прибыли за соответствующий отчетный период текущего года.
    
    Неоднократные указания в Методических рекомендациях на необходимость учета принятых решений об использовании чистой прибыли (нераспределенной прибыли) также обусловлены тем, что в соответствии со статьей 103 Гражданского кодекса Российской Федерации распределение прибылей и убытков акционерного общества наряду с утверждением годовых отчетов, бухгалтерских балансов, счетов прибылей и убытков отнесено к исключительной компетенции общего собрания акционеров.
    
    Аналогичная норма содержится и в статье 48 (пункт 11) Федерального закона от 07.08.2001 N 120-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об акционерных обществах", согласно которой к компетенции общего собрания акционеров относится утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской отчетности, в том числе отчетов о прибылях и убытках (счетов прибылей и убытков) общества, а также распределение прибыли по итогам финансового года.
    
    То есть участники Общества на общем собрании вправе иначе, чем это было определено в течение отчетного года, решить вопрос о направлениях расходования чистой прибыли. На возможность перераспределения участниками общества прибыли указано и в пункте 125 Методических рекомендаций. Согласно этому пункту в случае перераспределения в соответствии с решением учредителей (участников) организации прибыли, оставшейся в распоряжении организации по итогам работы за предыдущий отчетный год, между направлениями использования прибыли (фондами, резервами) в течение отчетного периода, уменьшение сумм, предназначенных для целей капитальных и иных долгосрочных вложений, показывается в этой графе по статье "Собственные средства организации".
    

    Таким образом, налогоплательщик обязан, в том числе, доказать факт осуществления затрат и расходов на капитальные вложения именно за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, для чего должен подтвердить не только наличие нераспределенной (остающейся в распоряжении предприятия) прибыли, но и ее направление на капитальные вложения.
    
    Налоговая инспекция, проверив правильность применения Обществом льготы по подпункту "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в 2001 году, признала незаконным ее использование в размере, указанном в декларации, ввиду несоблюдения Обществом условия о фактическом осуществлении капитальных вложений только за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Нарушение Обществом иных перечисленных условий предоставления льготы налоговым органом не оспаривается.
    
    Кассационная инстанция считает, что выводы арбитражного суда, касающееся порядка представления доказательств правомерности использования льготы при рассмотрении дел о признании недействительным решения налогового органа противоречат налоговому законодательству и принципу состязательности арбитражного процесса.
    
    В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы только при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах, то есть именно налогоплательщик должен представить доказательства, подтверждающие правомерность использования им льготы по налогу.
    
    Налогоплательщик в обоснование правомерности использования заявленной льготы сослался на наличие у него нераспределенной прибыли 2000 года в сумме 2625735 руб., которую он направил на финансирование капитальных вложений 2001 года, поскольку согласно протоколу общего собрания акционеров Общества от 23.03.2002 N 12 прибыль, полученная АОЗТ "Финарос" в 2001 году, направлена на выплату дивидендов акционерам. Однако решением общего собрания акционеров от 03.04.2001 N 10/1 прибыль, полученная Обществом в 2000 году, направлена на развитие производства АОЗТ "Финарос". При этом в 2000 году Общество также использовало льготу на финансирование капитальных вложений в размере 1810769 руб.
    
    Вместе с тем в бухгалтерском балансе за 2001 год у Общества не показана нераспределенная прибыль прошлых лет (строка 460 баланса), а показан непокрытый убыток прошлых лет (строка 465 баланса) в сумме 249982 руб.
    

    Из приложения к балансу N 5, содержащего в графе 4 "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений", не видно, что на начало отчетного года у Общества имелись собственные средства, в том числе прибыль, оставшаяся в распоряжении организации, которая использовалась на финансирование капитальных вложений.
    
    Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа при проверке законности судебных актов по делам с участием налоговых органов исходит из того, что налогоплательщик в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вправе представлять в суды первой и второй инстанций в обоснование своих требований и возражений документы, которые не были предметом исследования налоговой инспекции при проведении проверки.
    
    При исследовании таких доказательств арбитражный суд не вправе отклонить ходатайство налогового органа о проведении процессуальных действий, необходимых для проверки представленных налогоплательщиком доказательств, ссылаясь на то, что восполнение дефектов проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям статей 101 и 108 НК РФ.
    
    При рассмотрении данного дела, арбитражные суды как первой, так и второй инстанций, не установив причины противоречивой бухгалтерских документов истца, вынес решение только на том основании, что налоговый орган при вынесении решения о привлечении к ответственности вообще отказался от проверки фактов наличия прибыли предыдущего года и использования ее для финансирования капитальных вложений текущего года.
    
    Таким образом, в силу пункта 11 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 24.09.99 N 13 судебные акты в данной части как недостаточно обоснованные подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение.
    
    Кассационная инстанция считает правильным вывод судов о необоснованном доначислении налоговым органом налога на прибыль по эпизоду увеличения базы, облагаемой этим налогом, на остаточную стоимость гидроманипулятора, выбывшего из состава основных средств в связи с разборкой на запчасти.
    
    Согласно абзацу третьему пункта 4 статьи 2 Закона "О налоге на прибыль" при реализации или безвозмездной передаче основных фондов и объектов, не завершенных строительством, в течение двух лет с момента их приобретения или сооружения, по которым были предоставлены льготы по налогу на прибыль, налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению (в пределах сумм ранее предоставленных льгот) на остаточную стоимость этих основных фондов и произведенные затраты по объектам, не завершенным строительством. То есть указанной нормой четко определено, что налогооблагаемая прибыль увеличивается на остаточную стоимость только реализованных или безвозмездно переданных основных фондов и объектов.
    

    Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Общество спорный гидроманипулятор не реализовывало и безвозмездно не передавало, следовательно, налоговый орган необоснованно включил в базу, облагаемую налогом на прибыль, остаточную стоимость этого объекта.
    
    Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 3 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:
    
    Решение от 25.09.2002 и постановление апелляционной инстанции от 24.12.2002 Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-21835/02 отменить в части признания недействительными решения от 18.06.2002 N 03-49/9480 и требования об уплате налогов, пеней и штрафов от 18.06.2002 N 02002105 Инспекции по Приморскому району Управления Министерства России по налогам и сборам по Санкт-Петербургу о доначислении налога на прибыль, а также применения ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду применения льготы, предусмотренной подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
    
    Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.
    
    В остальной части судебные акты оставить без изменения.     
    

Председательствующий
В.В.Дмитриев

Судьи:
И.Д.Абакумова
С.А.Ломакин

Текст документа сверен по:
рассылка