Агентский договор - порядок расчета НДС    

 Вопрос:    

    У предприятия (агента) заключен агентский договор с предприятием заказчиком-застройщиком (принципалом) о том, что агент от имени и за счет принципала заключает договоры долевого участия в строительстве жилого дома с населением. Агент участвует в расчетах и получает от населения деньги, как долевое участие в строительстве, а затем за вычетом комиссионного вознаграждения (4% по агентскому договору с принципалом) перечисляет на р/с принципала с формулировкой: “средства дольщиков по дог.... НДС не облагается”.

    Разъясните, пожалуйста, порядок расчета НДС у агента, а в частности: если агент не все деньги, причитающиеся принципалу, перечислил до конца месяца, нужно ли с этой суммы платить НДС? Есть ли разница между 2000 годом и 2001 годом?
    
                   

 Ответ:     

     
    К сожалению, в вопросе не достаточно информации для точного ответа, в частности, не указано основание, по которому деньги, перечисляемые принципалу, не облагаются НДС. Например, не облагались в 2000 году работы по строительству жилых домов, производимые с привлечением бюджетных средств (не менее 40% стоимости работ). Однако на практике наиболее распространенным основанием этого является то, что застройщик, заключая для привлечения финансирования строительства договоры долевого участия, рассматривает их как договоры о совместной деятельности. Поэтому мы в данном ответе в основном рассмотрим именно эту ситуацию: когда договор долевого участия в строительстве составлен таким образом, что он трактуется всеми заинтересованными сторонами (застройщиком, дольщиком, налоговыми органами) как договор о совместной деятельности, а деньги, перечисляемые дольщиком - физическим лицом - его вкладом в эту деятельность.
Для ответа на этот вопрос необходимо проанализировать действующее законодательство отдельно применительно к 2000 и 2001 годам.

    2000 год

    Основными нормативными актами, регулирующими общие вопросы налогообложения и вопросы обложения НДС в 2000 году, являлись, соответственно, часть 1 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) и Закон РФ N1992-1 от 06.12.91 “О налоге на добавленную стоимость” (далее - Закон).

    Закон N1992-1

    В соответствии п.3 ст.4 Закона N 1992-1 “При осуществлении предприятиями посреднических услуг облагаемым оборотом является сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаграждений и сборов...”.

    А согласно п.1 этой же статьи в облагаемый оборот включались любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Эта норма была трансформирована Госналогслужбой РФ применительно к посредникам, участвующим в расчетах, в следующую:

    «Облагаемым оборотом у этих организаций (предприятий) является:
 
    б) у комиссионера или поверенного - стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых покупателям исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. …» (абз. 10 (б) пункта 19 Инструкции ГНС РФ N 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»).

    Т.е. ГНС РФ считала, что получение агентом (комиссионером, поверенным) денег от лиц, с которыми по поручению принципала (комитента, доверителя) заключены договоры на реализацию товаров, работ, услуги, связано с расчетами.

    Следует отметить, что эта норма была отменена только вместе с отменой инструкции N 39.

    Однако на применение этих правил Закона и инструкции N 39 к рассматриваемому вопросу в 2000 году влияла часть первая Налогового кодекса.

   НК РФ

    В части первой НК РФ впервые в налоговом законодательстве было определено понятие «реализация», а также то, что не признается реализацией. К операциям, не признаваемым реализацией, отнесено внесение вкладов по договору о совместной деятельности (подп. 4 п.3 ст.39 НК РФ).

    Также были определены для налоговых целей понятия товара, работы и услуги (п.3-5 ст.38 НК РФ).

    Исходя из этих определений, можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации внесение дольщиками вкладов не являлось для застройщика и агента оплатой товара, работы или услуги. Следовательно, получение от дольщиков денег на счет агента и перечисление их принципалу, не связано расчетами по оплате товаров, работ, услуг, поэтому эти деньги не должны включаться в облагаемый НДС оборот (за исключением вознаграждения агента).

    2001 год

    В 2001 году вступила в действие вторая часть НК РФ. Положение п.1 ст.4 Закона (см. выше 2000 год, Закон N 1992-1) в ней сохранилось, но было изложено более детально, чем в Законе: были сформулированы общие и некоторые частные правила, в частности - для налогоплательщиков, получающих доход на основе агентских договоров.

    В соответствии с п.1 ст.156 НК РФ, “Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров”.

    Согласно ст.162 «Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)» записано, что налоговая база, определенная в соответствии со ст.156 («Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров»), определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

    Но поскольку часть первая НК РФ в том, что касается данного вопроса (определений реализации, товара, работы, услуги), не изменилась, то и суммы, полученные агентом от принципала или покупателей, дольщиков и пр., НДС не облагаются.

    Эта позиция совпадает с мнением Министерства по налогам и сборам, которое выражено в п.34 «Методических рекомендаций по применению главы 21 “Налог на добавленную стоимость” Налогового кодекса Российской Федерации».

    В абз. 2 п.34 сказано, что при применении ст.156 НК РФ следует учитывать, что “Суммы, полученные комиссионерами (поверенными, агентами) от покупателей товаров (работ, услуг) (за исключением сумм, причитающихся им в виде вознаграждений или любых иных доходов), в налоговую базу не включаются”.

    Вывод:
    
    Из вышеизложенного следует, что для налогоплательщиков, получающих в рассматриваемой ситуации доход на основе агентского договора, порядок расчета НДС в 2001 году не изменился по сравнению с 2000 годом: НДС начисляется только с суммы полученного вознаграждения, независимо от участия в расчетах.

    Примечание:
    
    Что касается других договоров (кроме договора долевого участия), которые могут заключать посредники, то, как видно из приведенного п.34 «Методических рекомендаций …», в 2001 году МНС РФ изменило свое отношение к суммам, получаемым посредниками при участии в расчетах.

    Теперь, в отличие от того, что было сказано в п.19 (б) Инструкции N 39, эти суммы не рассматриваются как связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

С.А. Вихарев,
менеджер консультационного отдела,
А.А. Рудаков,
юрист консультационного отдела,
ООО «Пром-Инвест-Аудит»,
г. Санкт-Петербург

21 июня 2001 года N А990