Финансовая газета, N 31, 2002 год

Рубрика: Бухгалтеру о налогах

Е.Клочкова,
главный государственный
налоговый инспектор

Исчисление и уплата НДС

    
    ВОПРОС... Каков порядок обложения НДС научно-исследовательских и проектных работ, входящих в состав реставрационных работ памятников, отнесенных к объектам исторического и культурного наследия федерального (общероссийского) значения?
    
    В соответствии с п.п.15 п.2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, выполняемых при реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, а также культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций (за исключением археологических и земляных работ в зоне расположения памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; строительных работ по воссозданию полностью утраченных памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; работ по производству реставрационных и консервационных конструкций и материалов; деятельности по контролю за качеством проводимых работ).
    
    В соответствии со ст.31 Закона РСФСР от 15.12.78 (с изменениями и дополнениями от 18.01.85, 25.06.2002.) "Об охране и использовании памятников истории и культуры" реставрация памятников истории и культуры осуществляется только с ведома специально уполномоченных государственных органов охраны памятников в Российской Федерации и под их контролем. Поэтому работы по реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, не облагаются НДС при наличии у организаций, производящих такие работы, документов (соответствующих лицензий), удостоверяющих факт осуществления реставрационных работ. При этом освобождение от НДС распространяется на операции по выполнению индивидуальными предпринимателями и организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, в том числе общестроительных (за исключением археологических и земляных работ в зоне памятников, чеканных, выколотных и давильных работ, гидроизоляционных работ, работы по укреплению грунтов оснований и фундаментов, контроля качества работ, производства реставрационных и консервационных конструкций и материалов, выполнения комплекса работ по электросвязи, инженерным сетям и системам, а также работ (включая строительные) по воссозданию памятников вновь), перечисленные в разделе III Примерного перечня видов работ, услуг и охраны на памятниках истории и культуры, подлежащих лицензированию, прилагаемого к приказу Минкультуры России от 10.09.98 N 469 "О перечне лицензируемых видов деятельности по обследованию состояния, консервации, реставрации и ремонту памятников истории и культуры федерального (общероссийского) значения".
    
    Кроме того, приказом Минкультуры России от 02.07.98 N 365 "О работах и услугах по реставрации и охране памятников истории и культуры, представляющих историко-культурную ценность, охраняемых государством" утвержден Примерный перечень видов деятельности, работ (в том числе услуги и охрана) на памятниках истории и культуры. В указанный Перечень включены не только работы и услуги по реставрации и охране памятников, но и работы (услуги) по консервации, ремонту, проектированию и др. Следовательно, освобождению от НДС подлежат также работы, аналогичные названным в приказе N 469 и перечисленные в разделе III Примерного перечня, прилагаемого к приказу N 365 (в части, касающейся памятников, находящихся на территориях субъектов Российской Федерации или муниципальных образований и лицензируемых органами местного самоуправления).
    
    Работы и услуги, перечисленные в других разделах указанных перечней, от налога не освобождаются, так как они являются иными видами работ и услуг, обеспечивающих выполнение непосредственно реставрационных работ квалифицированными специалистами, а также необходимыми материальными ресурсами, проектной и технологической документацией, разработанной на основании проведенных инженерных, археологических, геодезических или иных научных изысканий и исследований.
    
    Что касается порядка обложения НДС научно-исследовательских работ, входящих в состав работ по реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, то согласно п.п.16 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров. Под учреждением науки, выполняющим освобожденные от налога научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, понимается организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующая в соответствии с учредительными документами научной организации, при наличии в уставе учетного (научного, технического, научно-технического) совета в качестве одного из органов управления. При этом объем научной и (или) научно-технической деятельности должен составлять не менее 70% общего объема выполняемых указанной организацией работ. Иные организации, выполняющие научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы на основе хозяйственных договоров, от налога не освобождаются.
    
    
    ВОПРОС... Каков порядок исчисления и уплаты НДС аптечными учреждениями в случае использования ими при изготовлении лекарственных средств по индивидуальным заказам населения тары, на которую применяется ставка налога в размере 20%?
    
    Пунктом 1 ст.146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно п.1 ст.154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) исчисляется как стоимость этих товаров (работ, услуг) исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж. При этом п.п.4 п.2 ст.164 НК РФ установлено, что налогообложение по налоговой ставке 10% производится при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления.
    
    Согласно ст.4 Федерального закона от 22.06.98 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" лекарственные средства - это вещества, применяемые для профилактики, диагностики, лечения болезни, предотвращения беременности, полученные из крови, плазмы крови, а также органов, тканей человека или животного, растений, минералов, метолами синтеза или с применением биологических технологий. К лекарственным средствам относятся также вещества растительного, животного или синтетического происхождения, обладающие фармакологической активностью и предназначенные для производства и изготовления лекарственных средств. Этим Законом также определено, что лекарственные средства могут производиться, т.е. серийно получаться в соответствии с правилами организации производства и контроля качества лекарственных средств, утвержденными в установленном порядке (и в этом случае подлежат государственной регистрации и помещению в Государственный реестр лекарственных средств), а также могут изготавливаться аптечными учреждениями по рецептам врачей (и в этом случае согласно п.3 ст.19 Закона N 86-ФЗ не подлежат государственной регистрации и внесению в упомянутый Госреестр). Учитывая изложенное, применение ставки НДС 10%, предусмотренной действующим законодательством, распространяется как на стоимость лекарственных средств, произведенных промышленными фармацевтическими предприятиями, зарегистрированных в установленном порядке и помещенных в Госреестр лекарственных средств, так и на стоимость лекарственных средств внутриаптечного изготовления.
    
    Согласно п.1.4.3 Методических рекомендаций для практических и научных работников N 98/124 "О внутриведомственном первичном учете лекарственных средств и других медицинских товаров в организациях розничной фармацевтической (аптечной) сети всех организационно-правовых форм, расположенных на территории Российской Федерации" (утверждены заместителем министра здравоохранения Российской Федерации 14 мая 1998 года), цена лекарственного средства внутриаптечного изготовления состоит из аптечной стоимости лекарственных ингредиентов, в том числе дистиллированной воды, если она включена в пропись рецепта, стоимости аптечной посуды, стоимости вспомогательных материалов (пробок, колпачков, этикеток и т.п.), а также тарифа за изготовление лекарства. Таким образом, если при формировании цены на лекарство внутриаптечного изготовления стоимость тары включается в его цену, то налоговая база определяется исходя из общей стоимости изготовленного лекарственного средства с применением ставки НДС 10%.
    
    Согласно ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на суммы налога, предъявленные и уплаченные налогоплательщиком при приобретении им товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности, или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты, предусмотренные данной статьей, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
    
    При соблюдении указанных условий суммы НДС, уплаченные аптечными учреждениями при приобретении тары, использованной в дальнейшем для лекарственных средств внутриаптечного изготовления, подлежат вычету в полном объеме. Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п.1 и 2 п.1 ст.146 НК РФ, то согласно п.1 ст.176 НК РФ полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями данной статьи.