Финансовая газета (региональный выпуск), N 46, 2002 год

Рубрика: Бухгалтеру о налогах

С.Плужникова,
заместитель начальника отдела международных налоговых отношений
Департамента налоговой политики Минфина России      

Соглашения об избежании двойного налогообложения

         
    Российская компания намерена выступить принимающей стороной для гражданина Германии, который приезжает в командировку в Россию. Данный гражданин собирается провести здесь менее 183 дней в календарном году. Заработная плата такому гражданину будет выплачиваться из офиса в Германии. Несет ли расходы по заработной плате, выплачиваемой фактически в Германии, постоянное представительство (или постоянная база) в России?
    
    В соответствии с п. 2 ст.15 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 года вознаграждения, получаемые резидентом Германии в связи с работой по найму, осуществляемой в России, могут облагаться налогом только в Германии, если соблюдаются следующие условия:
    
    a) получатель пребывает в России в общей сложности не более 183 дней в течение любого двенадцатимесячного периода, начинающегося или заканчивающегося в соответствующем налоговом году;
    
    b) вознаграждения выплачиваются работодателем или от имени работодателя, который не является резидентом России;
    
    c) расходы по выплате вознаграждений не несут постоянное представительство или постоянная база, которые работодатель имеет в России.
    
    Если российская компания выступает принимающей стороной для гражданина Германии, направляемого из головного офиса Германии в командировку в Россию, который будет находиться здесь менее 183 дней в календарном году, заработная плата будет выплачиваться из головного офиса в Германии, а расходы по выплате заработной платы не включаются в расходы постоянной базы, то выполняются все три условия, перечисленных в указанном Соглашении.
    
    Если же в данной ситуации сумма заработной платы включается в расходы постоянной базы (представительства), то не выполняются полностью все три условия, необходимых по Соглашению, и соответственно применяются нормы российского налогового законодательства.
    
    Поскольку не соблюдается условие "с" Соглашения, налогообложение доходов физического лица - гражданина Германии осуществляется в соответствии со ст. 207 и ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации.
    
    В числе сотрудников российского предприятия есть один гражданин Республики Беларусь, работающий по трудовому договору. По какой ставке предприятие должно удерживать и уплачивать налог на доходы физических лиц у данного работника? Предприятие имеет представительство в Республике Беларусь. Работники представительства являются гражданами Республики Беларусь, это основное место их работы. В бюджет какой страны представительство должно удерживать и уплачивать налог на доходы физических лиц из заработной платы сотрудников?
    

    Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
    
    В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году, являются резидентами Российской Федерации. Следовательно, они должны облагаться налогом по ставке 13% и уплачивать налог в федеральный бюджет Российской Федерации.
    
    Если физические лица фактически находятся на территории Российской Федерации менее 183 дней, то к ним должны применяться нормы Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.95.
    
    Если деятельность российской компании привела к образованию постоянного представительства на территории Республики Беларусь, то представительство удерживает налог на доходы физических лиц из заработной платы сотрудников в бюджет Республики Беларусь по ставкам согласно действующему законодательству Республики Беларусь.
    
    Российское предприятие заключило контракт с белорусской компанией на оказание услуг, передачу и внедрение научно-технической продукции. Работы выполнялись на территории России, постоянного представительства на территории Республики Беларусь предприятие не имеет, однако согласно ст. 10 Закона Республики Беларусь "О налогах на доходы и прибыль предприятий, объединений, организаций" был удержан налог по ставке 15% от общей стоимости работ. Правомерно ли удержание налога белорусскими налоговыми органами?
    
    По нашему мнению, поскольку работы по контракту проводились на территории России, деятельность предприятия подпадает под действие ст. 7 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.95. Согласно положениям данной статьи прибыль российского предприятия может облагаться налогом только в России, если это предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в Республике Беларусь через расположенное там постоянное представительство.
    
    Необходимо учитывать, что, если международные договоры ратифицированы в установленном порядке, а внутреннее налоговое законодательство стран по-иному трактует некоторые статьи международных соглашений (или договоров), применяются правила международного договора. Согласно части 3 раздела 1 ст. 27 Венской конвенции о праве международных договоров от 23.05.69, сторонами которой являются как Россия, так и Беларусь, участник не может ссылаться на положения внутреннего права в качестве оправдания для невыполнения им договора.
    

    Допускается ли по Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество удержание налогов от предпринимательской деятельности у российского предприятия в Республике Беларусь, если это предприятие не осуществляет свою деятельность через постоянное представительство в этой стране? Если не допускается, то какие действия можно предпринять для возврата удержанных сумм?
    
    В соответствии с п. 2 ст. 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.95 термин "постоянное представительство", в частности, включает:
    
    место управления;
    
    филиал;
    
    контору;
    
    фабрику;
    
    мастерскую;
    
    рудник, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место разведки или добычи природных ресурсов;
    
    строительный или монтажный объект.
    
    Согласно п. 1 ст. 7 указанного Соглашения прибыль предприятия одного договаривающегося государства может облагаться налогом только в этом государстве, если такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через находящееся там постоянное представительство.
    
    Если деятельность предприятия на территории Республики Беларусь не привела к образованию постоянного представительства, обязанности по удержанию налога с доходов у источника не возникает, и доходы по контракту должны облагаться налогом только в России.
    
    В соответствии с п. 1 ст. 22 Соглашения в том случае, если лицо с постоянным местопребыванием в договаривающемся государстве считает, что действия одного или обоих договаривающихся государств приводят или приведут к налогообложению его не в соответствии с настоящим Соглашением, оно может независимо от средств защиты, предусмотренных внутренним законодательством этих государств, представить свое заявление компетентному органу того государства, лицом с постоянным местопребыванием в котором оно является. Заявление должно быть представлено в течение трех лет с момента первого уведомления о действии, приводящем к налогообложению, не соответствующему положениям Соглашения.
    
    

    Как применяются положения Конвенции между Правительством СССР и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 21.11.86? В 1997 г. компанией было завершено строительство объекта недвижимости на территории Российской Федерации. Документы на регистрацию права собственности переданы компанией в регистрирующий орган в 1997 г., выдано свидетельство о государственной регистрации права собственности в ноябре 1998 г. Правомерно ли облагать налогом на имущество за 1997-1998 гг. недвижимое имущество, которое не являлось еще собственностью компании?
    
    Вопросы уплаты налога на имущество предприятий, в том числе недвижимого имущества иностранных юридических лиц, находящегося на территории Российской Федерации, регулируются нормами внутреннего налогового законодательства Российской Федерации и соглашениями об устранении двойного налогообложения.
    
    В соответствии с п. 1 ст. 17 Конвенции между Правительством СССР и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 21.11.86 (в данном случае применялась Конвенция, заключенная между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Королевства Нидерландов, которая действовала до вступления в силу нового Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения в отношении налогов на доходы и имущество от 16.12.96) налогом на имущество в Российской Федерации может облагаться недвижимое имущество, принадлежащее лицу с постоянным местопребыванием в Королевстве Нидерланды.
    
    В Конвенции речь идет о том имуществе лиц с постоянным местопребыванием в одном из договаривающихся государств, которое принадлежит им на праве собственности.
    
    Согласно ст. 219 главы 14 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
    
    В соответствии с Законом Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 (в ред. по состоянию на 24.07.02 г.) "О налоге на имущество предприятий" и п. 3.1 ст. 3 инструкции Госналогслужбы России от 15.09.95 N 38 (в ред. от 12.03.02) "О порядке исчисления и уплаты налога на имущество иностранных юридических лиц в Российской Федерации" налогообложению подлежит имущество иностранного юридического лица, которое находится на территории Российской Федерации и которым иностранное лицо владеет на праве собственности, а также переданное иностранному юридическому лицу российским или иностранным лицом по договору аренды с последующим переходом права собственности к арендатору.
    

    Таким образом, до регистрации права собственности на недвижимое имущество объект обложения данным налогом отсутствует, т.е. обложение налогом на имущество иностранных юридических лиц следовало осуществлять с ноября (с момента государственной регистрации права собственности на вновь созданный объект).
    
    
    Российская строительная компания намерена сотрудничать с туркменской компанией. Каковы налоговый режим, налоговые льготы и специфические условия ведения предпринимательской деятельности на территории Туркмении?
    
    В отношениях между Россией и Туркменией действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Туркменистана об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 14.01.98, которое имеет приоритет над национальным законодательством.
    
    Основные моменты указанного Соглашения следующие: в соответствии с п.п. "g" п. 2 ст. 5 Соглашения строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или деятельность по надзору, связанная с упомянутыми объектами, приводит к образованию постоянного представительства, но только в том случае, если продолжительность связанных с ними работ превышает 12 месяцев.
    
    Согласно п. 1 ст. 7 Соглашения прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность через постоянное представительство, расположенное в другом договаривающемся государстве, то его прибыль может облагаться налогом в этом другом договаривающемся государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
    
    При определении прибыли постоянного представительства должны быть сделаны вычеты документально подтвержденных расходов, произведенных для целей деятельности этого постоянного представительства, включая управленческие и общеадминистративные расходы, независимо от того, понесены ли эти расходы в договаривающемся государстве, в котором расположено постоянное представительство, или за его пределами, в рамках норм, устанавливаемых законодательством этого государства.
    
    В соответствии с п. 1 ст. 25 Соглашения в том случае, если лицо считает, что действия одного или обоих договаривающихся государств приводят или приведут к его налогообложению не в соответствии с положениями Соглашения, оно может независимо от средств защиты, предусмотренных внутренним законодательством этих государств, представить заявление компетентному органу того договаривающегося государства, резидентом которого оно является.
    

    Входят ли стипендии в перечень видов заработной платы и иного дохода, с которых удерживаются алименты на несовершеннолетних детей? Стипендию получает гражданин Российской Федерации за время обучения или стажировки в США в рамках программ научно-технического обмена в соответствии с Договором между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал.
    
    Согласно п. 1 ст. 18 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.92 физическое лицо, которое является лицом с постоянным местожительством в одном договаривающемся государстве перед своим приездом в другое договаривающееся государство и которое временно находится в этом другом государстве главным образом для целей обучения в университете или другом признанном учебном заведении в этом другом государстве, или прохождения стажировки, необходимой для получения квалификации по профессии или специальности, или обучения или проведения исследований в качестве получателя стипендии, пособия или других подобных выплат от государственных, религиозных, благотворительных, научных, литературных или образовательных организаций, освобождается от налога этим другим государством в отношении платежей, получаемых из-за границы для целей содержания, получения образования, обучения, проведения исследований или прохождения практики, а также в отношении стипендий, пособий или других подобных выплат.
    
    Освобождение применяется только на такой период, который необходим для завершения перечисленных услуг, и если стажировка или исследования не будут рассматриваться на период, превышающий пять лет.
    
    Однако данная статья не применяется к доходу от исследовательской работы, если такое исследование предпринято не в общественных интересах, а главным образом для личной выгоды отдельного лица или лиц.
    
    Стипендии входят в Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 18.07.96 N 841 (в ред. от 20.05.98).