Расходы работодателя по оплате обучения работников

 Вопрос:

    На основании приказа руководителя строительная организация за свой счет отправила  монтажника на обучение сварщика газопроводов неметаллических материалов и прораба на обучение специалиста сварочного производства. Включаются ли в доход сотрудников суммы оплаты обучения (оплата с учетом НДС) и начисляются ли на эту сумму ЕСН? Также на весь период обучения были выданы командировочные расходы. Есть ли норматив, на сколько дней можно выдавать командировочные?
    

         г.Калуга

 Ответ:

         
    Согласно  пункту 1 статьи  237  Налогового кодекса  при определении налоговой базы  по  ЕСН  учитываются любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.
    
    При расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен.  При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.
    
    В  то  же  время,  согласно  подпункту  2  пункта  1  статьи  238  НК, не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).
    
    В пункте 9 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога  (утв.  приказом  МНС РФ от 5 июля 2002 N  БГ-3-05/344)  налоговое  ведомство  разъясняет  следующее:
    
    При применении подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует иметь в виду, что нормы компенсационных выплат, которые не подлежат налогообложению, должны быть установлены в соответствии с законодательством Российской Федерации.
    
    Так,  компенсационные выплаты, связанные с повышением профессионального уровня работников,  предусмотрены  статьями  196, 197 ТК РФ.
    
    Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.
    
    Повышение квалификации специалистов организуется в целях обновления их теоретических и практических знаний. Оно осуществляется на основе договоров, заключаемых образовательными учреждениями, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности, с организациями всех форм собственности.
    
    Расходы работодателя по оплате обучения работников для получения ими впервые высшего и среднего специального образования учитываются при определении налоговой базы, за исключением случаев профессиональной подготовки специалиста, когда ему присваивается дополнительная  квалификация  на  базе полученной специальности.

    В  Вашем  случае  работник  не  получает  впервые  высшее  или  среднее  специальное  образование,  следовательно,  сумма,  уплаченная  организацией  за  обучение,  не  должна  облагаться ЕСН.

    Что  касается  НДФЛ,  то,  согласно  пункту  3 статьи  217  НК  РФ,  не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)  все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных  с:
    
    возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;
    
    бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения;
    
    оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия;
    
    оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;
    
    увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск;
    
    гибелью военнослужащих или государственных служащих при исполнении ими своих служебных обязанностей;
        
    возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

    В  письме  Департамента налоговой политики Минфина РФ  от 16 мая 2002 года N  04-04-06/88  изложен  следующий  подход  к  этой  проблеме:
       
    В соответствии со статьей 196 Трудового кодекса РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. В случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами, работодатель обязан проводить повышение квалификации работников, если это является условием выполнения работниками определенных видов деятельности.
    
    Основанием для направления работников на курсы повышения квалификации могут быть план обучения и приказ руководителя о направлении на курсы (семинары).
    

    Пунктом 3 статьи 217 главы 23 "Налог на доходы физических лиц" предусмотрено,  что не подлежат налогообложению виды доходов и выплат, установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления,  компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов), возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.
    
    Следовательно, оплата профессионального обучения работников за счет предприятия, учреждения, организации будет рассматриваться как компенсационная выплата, не подлежащая налогообложению.
       
    Таким образом, если обучение входит в программу подготовки кадров организации, осуществляется не по личной инициативе работников, а по решению организации, направляющей работников для повышения квалификации в связи с производственной необходимостью, то стоимость обучения (включая НДС) не включается в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц.

    Заметим, что  данная  проблема  весьма  часто рассматривается  в  судах.  Поэтому  нелишним  будет  привести  здесь  доводы  судебных  инстанций,  подтверждающих  правоту  налогоплательщиков.
    
    В постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 мая 2003 года N А19-18938/02-33-Ф02-1357/03-С1 суд  указал: компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

    Хотелось  бы  также  привести  нормы  права,  на  которые  ориентировался  Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в  своем  постановлении  от 3 ноября 2003 года N А26-6805/02-212:
    
    "Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции законно и обоснованно удовлетворил заявленные обществом требования по эпизоду начисления инспекцией налога, пени и взыскания штрафа с сумм оплаты за обучение работников общества.
    
    Суд первой инстанции установил и материалами дела подтверждается, что работники общества направлялись в учебные заведения с целью повышения их квалификации, приобретения специальных знаний и дальнейшего использования полученных знаний в работе общества. Обучение производилось за плату в размерах компенсации затрат учебных заведений по подготовке специалистов.
    
    Стоимость подготовки работников, оплаченная за счет средств общества, не может рассматриваться как доход его работников. Обучение этих работников производилось по инициативе работодателя с целью более эффективного выполнения ими своих трудовых обязанностей.
    
    Плата за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров является затратами общества, произведенными в первую очередь в его интересах, что свидетельствует об отсутствии исключительно личного интереса физических лиц и, соответственно, об отсутствии личного дохода, подлежащего налогообложению".
    
    Как  видим,  если  организация  имеет  соответствующие  документы,  доказывающие  необходимость  производственного  обучения  и  отсутствие  личного  интереса  работника,  то  оплата  стоимости  обучения  работника  не  облагается  НДФЛ  и  ЕСН.
    
    Что  касается  срока  командировки,  то  такой  срок  установлен  пунктом  4  Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС  от 7 апреля 1988 года N  62  "О служебных командировках в пределах СССР",  которая  действует  в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ:
    

    срок командировки работников определяется руководителями объединений, предприятий, учреждений, организаций, однако он не может превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути.
    

  М.Н.Чуприна,
генеральный директор
ООО "РосЭксперт-Аудит"
С.-Петербург, Щербаков пер., 4,
тел.: (812)320-92-90

3 февраля 2004 года N А2746