Е.Н.Кайтаз,   

Юрист информационно-правового
консорциума    
 

  Комментарий к Федеральному закону N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации"

 
    30 декабря 2006 года Президент подписал Федеральный закон N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Настоящим Федеральным законом корректируются отдельные положения Налогового кодекса Российской Федерации в целях устранения неточностей, допущенных при принятии Федерального закона «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» N 137-ФЗ.
     
    Кроме того, изменения, внесенные Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 268-ФЗ,  направлены на совершенствование положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в части, касающейся устранения неопределенности в вопросах исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций при приобретении (переоформлении) земельных участков.
    

Общая часть налогового кодекса

     Устранен казус, допущенный законодателями в Законе от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ, согласно которому перейти на сдачу отчетности в электронном виде обязаны были те организации, в которых на 1 января текущего года среднесписочная численность превысит 100 человек (в 2007 году - 250 человек). Фраза «на 1 января» вызвала у бухгалтеров недоумение, поскольку среднесписочную численность считают за определенный отрезок времени. Закон № 268-ФЗ исправил погрешность, установив, согласно новой редакции пункта 3 статьи 80 НК РФ, что лимит среднесписочной численности нужно определять за предшествующий год. Таким образом, сдавать декларации в электронном виде за первый отчетный период 2007 года должны те фирмы, среднесписочная численность которых за 2006 год превысит 250 человек. Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год должны быть представлены в налоговый орган не позднее 20 января текущего года.
    
    Уточнены положения части первой НК РФ о порядке и условиях предоставления налоговой декларации в упрощенном порядке. Введено понятие единой (упрощенной) налоговой декларации. Согласно новой редакции пункта 2 статьи 80 НК РФ представление единой (упрощенной) налоговой декларации по налогу допускается при отсутствии объектов налогообложения, а также операций, приводящих к движению денежных средств по счетам в банках и в кассе организации. Статьей установлены сроки, в которые упрощенная налоговая декларация представляется в налоговый орган: не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшими кварталом, полугодием, 9 месяцами, календарным годом.
    
    Изменения коснулись также порядка представления налоговой отчетности в электронном виде. В соответствии с новой редакцией пункта 3 статьи 80 НК РФ налогоплательщики вправе представить в электронном виде документы, которые прилагаются  к налоговой декларации, представляемой в налоговый орган по  телекоммуникационным каналам связи.
    
    Электронная декларация должна представляться в налоговой орган по установленным Минфином России форматам.
    
    Налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, обязаны представлять все налоговые декларации в электронном виде в налоговый орган по месту их учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. Однако указанное правило вступает в силу только с 1 января 2008 года.
    

    Согласно пункту 4 статьи 80 Кодекса, изложенному в новой редакции,  налоговые органы  обязаны принять и по просьбе налогоплательщика  проставить на декларации соответствующую отметку и дату получения, а в случае направления налоговой декларации (расчета) в электронном виде - передать налогоплательщику квитанцию о ее приеме, только при принятии налоговой декларации (расчета) по установленной Минфином России форме (установленному формату).
    
    Исправлено упущение, допущенное законодателями в Законе от 27 июля 2006 года N 137-ФЗ, согласно которому на нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, возлагалась обязанность письменно сообщать в налоговый орган по месту своего жительства об открытии (закрытии) счетов, предназначенных для осуществления ими профессиональной деятельности, но не был предусмотрен срок, в течение которого адвокаты и нотариусы должны сообщить эти сведения в налоговый орган. Закон N 268-ФЗ исправил погрешность, установив что сведения требуется сообщить налоговому органу в семидневный срок (поскольку согласно ст. 6.1 НК РФ сроки по общему правилу исчисляются в рабочих днях - в течение семи рабочих дней).
          

      Данные сведения, согласно пункту 7 статьи 23 НК РФ должны представляться в налоговый орган по формам, утвержденным ФНС России. Ранее в НК РФ ничего не говорилось об обязательной форме для подачи этих сведений, пункт 2 статьи 23 НК РФ предусматривал лишь то, что сведения подаются в письменной форме.
    
    

Налог на прибыль

    Для того, чтобы стимулировать  бизнес выкупать земли, находящиеся в государственной  или муниципальной собственности, глава 25 НК РФ дополнена новой статьей 264.1 "Расходы на приобретение права на земельные участки".
    
     Пунктами 1 и 2 указанной статьи определены расходы на приобретение данного права, которые будут учитываться в целях обложения налогом на прибыль начиная с 1 января 2007 года. До этого момента принятие к вычету и, следовательно, уменьшение налогооблагаемой прибыли на суммы таких расходов могли привести к спорам с налоговой инспекцией, по мнению которых такие расходы могли учитываться в целях налогообложения только при их продаже.
    
      Теперь организации вправе признавать расходы на приобретение прав на земельные участки. В качестве этих расходов признаются затраты:
    
     -  на приобретение земельных участков из земель, (а) находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или (б) которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках (пункт 1 статьи 264.1 НК РФ);
    
      - расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков при условии заключения последнего (пункт 2 статьи 264.1 НК РФ).
    
     Порядок включения названных расходов в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, установлен пунктом 3 статьи 264.1 НК РФ.
    
      По выбору налогоплательщика сумма таких расходов признается расходами отчетного (налогового) периода:
    
     равномерно в течение определяемого налогоплательщиком срока (но не менее 5 лет);
    
     либо в размере не более 30% налоговой базы предыдущего налогового периода (исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ), до полного признания всей суммы указанных расходов.
    
       Однако, если земельные участки приобретаются на условиях рассрочки, срок которой больше, чем период, определенный в соответствии с изложенными выше правилами, то такие расходы признаются равномерно в течение срока, установленного договором.
    
       Применяемый организацией порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки должен быть закреплен в ее учетной политике для целей налогообложения. Принимая во внимание, что по действующему законодательству учетная политика на текущий год должна быть утверждена приказом руководителя в предшествующем году, только организации, успевшие до Нового года утвердить учетную политику на 2007 год с выбранным способом признания расходов, смогут максимально исключить налоговые риски при принятии к вычету данных расходов.
     

        Сумма расходов на приобретение права на земельные участки подлежит включению в состав прочих расходов с момента подачи документов на государственную регистрацию указанного права (при наличии соответствующей расписки регистрирующего органа).
    
         В соответствии с пунктом 4 статьи 264.1 НК РФ изложенные выше правила применяются также в отношении расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков (при условии заключения указанного договора аренды). Если же договор аренды земельного участка в соответствии с законодательством РФ не подлежит государственной регистрации, то такие расходы признаются расходами равномерно в течение срока действия этого договора аренды.
    
         Пунктом 5 статьи 264.1 НК РФ установлен порядок определения прибыли при реализации земельного участка и зданий (строений, сооружений), находящихся на нем.
    
        Для зданий (строений, сооружений) порядок определения прибыли (убытка) от реализации не изменяется. В этом случае применяются общие правила, установленные главой 25 Кодекса.
    
        В первую очередь, согласно подпункту 2 пункта 5 статьи 264.1 НК РФ для определения прибыли (убытка) от реализации права на земельный участок необходимо рассчитать величину не возмещенных затрат, то есть сумму затрат, которые не были учтены в целях налогообложения в соответствии с установленными статьей 264.1 НК РФ правилами.
    
      Под не возмещенными затратами понимается разница между затратами на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права. Прибыль (убыток) от реализации права на земельный участок представляет собой разницу между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок.
    
       Убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, длительность которого равна периоду признания расходов, определяемому в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 264.1 НК РФ, и фактического срока владения этим участком (подпункт 2 пункта 5 ст. 264.1НК РФ).
    
      Оговорка о фактическом сроке владения участком предусмотрена для случаев, когда длительность периода признания расходов, установленная налогоплательщиком, превышает фактический срок владения этим участком. Поскольку пункт 1 статьи 283 НК РФ дополнен ссылкой на статью 264.1 НК РФ, то убытки от реализации права на земельный участок, определенные по правилам данной статьи, подлежат переносу на будущее.
    

    Получить право на налоговый вычет при выкупе земельных участков из земель,  находящихся в государственной или муниципальной собственности, в соответствии с пунктом  5 статьи 5 Федерального закона N 268-ФЗ, смогут только налогоплательщики, которые заключили договоры на приобретение земельных участков в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2011 года.
    
    

НДФЛ

            Федеральный закон  N 268-ФЗ внес важные изменения, которые  предоставляют возможность воспользоваться имущественным налоговым вычетом в отношении ценных бумаг, находившимся в собственности налогоплательщика более трех лет и реализованным до 1 января 2007 года, если расходы на их приобретение не могут быть подтверждены документально. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ  вычет предоставляется в сумме, полученной при продаже ценных бумаг. Указанное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
    
    С 2007 года при совершении операций с ценными бумагами физическое лицо вправе уменьшать доходы от их реализации только на сумму документально подтвержденных расходов.

    

Земельный налог

    
    Согласно изменениям, внесенным в  подпункт  1 пункта 1 статьи 394 НК РФ земельным налогом по пониженной ставке (не превышающей 0,3 процента) с 1 января 2007 года облагаются земельные участки, предоставленные для ведения дачного хозяйства.
    
    

Налог на добычу полезных ископаемых

      С 1 января 2007 года ставка налога на добычу полезных ископаемых в отношении добычи нефти корректируется не только на коэффициент Кц, но и на коэффициент, учитывающий выработанность конкретного участка недр, - Кв (пункт 4 статьи 342  НК РФ). Изменения уточняют порядок расчета этого коэффициента - для нефти, добытой на участках недр, по каждому из которых степень выработанности превышает 0,8, в случае ее подготовки до соответствия установленным требованиям на едином технологическом объекте, налогоплательщик вправе применить максимальное из значений коэффициента Кв для суммарного количества нефти, поступающей на данный технологический объект. Это предусмотрено в новом абзаце 9 пункта 4 статьи 342  НК РФ.