Инвестор и заказчик в одном лице

 Вопрос:                             

    Инвестор и заказчик в одном лице. Затраты заказчика выделены отдельно в сводной смете. Должен ли заказчик (в т.ч. тех.надзор) свою работу определить как услуги, т.е. реализацию (со счетом-фактурой). Кому он (счет-фактура) представляется? Cамому себе?

г.Обнинск

 Ответ:                         

   
    Правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений на территории Российской Федерации, определяются Федеральным законом от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", согласно п.6 ст.4 которого субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними.
         
    В соответствии с определениями п.п.2, 3 ст.4 указанного Закона инвестор - юридическое или физическое лицо, осуществляющее капитальные вложения (с использованием собственных и (или) привлеченных средств); заказчик - уполномоченное инвестором лицо, которое осуществляет реализацию инвестиционного проекта.
         
    Отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора (контракта) (п.1 ст.8 Закона). В данном случае инвестор и заказчик - одно лицо.
    
    Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договорам инвестирования средств в строительство в настоящее время нормативными документами по бухгалтерскому учету не установлен.
    
    На наш взгляд, в бухгалтерском учете сумма произведенных инвестиций до момента сдачи объекта и получения инвестором результатов произведенных инвестиций, предусмотренных инвестиционным договором, может быть учтена в соответствии с Планом счетов на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (который предназначен для обобщения информации о расчетах с дебиторами и кредиторами.     
         
    Бухгалтерский учет строительства объекта у заказчика-застройщика ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.93 N 160, Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденным приказом Минфина России от 20.12.94 N 167, а также Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
              
    Учет затрат на строительство ведется организацией-застройщиком на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств". До окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учтенные на счете 08, субсчет 08-3, составляют незавершенное строительство. В бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией (п.п.2.3, 3.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, План счетов).               
                   

    Выручка от оказания инвестору услуг по организации строительства (услуг заказчика-застройщика) является для организации доходом от обычных видов деятельности, для учета которых Планом счетов предназначен счет 90 "Продажи". Поскольку стоимость услуг заказчика-застройщика должна включаться в инвентарную стоимость построенного объекта, формируемую на балансе заказчика-застройщика, считаем, что выручка от оказания услуг может отражаться у него по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", и дебету счета 08, субсчет 08-3.
         
    Фактические расходы по оказанию таких услуг (затраты по содержанию заказчика-застройщика) отражаются организацией, специализирующейся на организации строительства, на счете 20 "Основное производство" и при признании выручки списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
         
    Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).
         
    Таким образом, при реализации инвестору услуг заказчика-застройщика организация начисляет к уплате в бюджет НДС в порядке, установленном гл.21 НК РФ.
         
    Кроме того, при строительстве здания оплата заказчиком-застройщиком выполненных подрядных работ, производимая за счет средств инвесторов, осуществляется с налогом на добавленную стоимость.
         
    Пунктом 1 ст.171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму начисленного НДС на установленные указанной статьей налоговые вычеты.
         
    В соответствии с абз.1 п.6 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства. Указанные вычеты производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз.2 п.2 ст.259 НК РФ, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства (п.5 ст.172 НК РФ).
         
    В данном случае собственником построенного здания в соответствии с договором является инвестор, то есть организация, выполняющая функции заказчика-застройщика. Вычет по НДС будет произведен инвестором при принятии им на учет завершенного строительством здания.
         

    При этом для принятия к вычету у инвестора указанных сумм НДС необходимо наличие счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату налога (п.1 ст.169 и п.1 ст.172 НК РФ).
        
    Специалистами налоговых органов в ответах на частные вопросы налогоплательщиков рекомендован следующий порядок оформления счетов-фактур при строительстве объекта (когда организация-инвестор финансирует строительство, а заказчик-застройщик реализует инвестиционный проект с привлечением подрядных организаций), основанный на Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, и письме МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость":
    
    - при передаче квартир инвестору заказчик-застройщик на основании сводной ведомости затрат на строительство жилого дома и справки-расчета на долю, приходящуюся каждому инвестору, выписывает инвестору счет-фактуру с указанием фактической стоимости передаваемых квартир и суммы НДС, уплаченной заказчиком поставщикам и подрядчикам при строительстве жилого дома в части, приходящейся на передаваемые квартиры;

    - инвестор предназначенные для продажи квартиры принимает на учет без НДС, выделенного в счете-фактуре заказчиком-застройщиком;

    - на оказываемые инвестору (самому себе) согласно договору услуги по организации строительства объекта заказчик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах. Второй экземпляр счета-фактуры регистрируется у заказчика в книге продаж в установленном порядке. При этом стоимость услуг заказчика в сводный счет-фактуру, предъявляемый инвестору, не включается.
    
    Таким образом, в данном случае полученные в результате долевого участия в строительстве квартиры принимаются организацией к учету в сумме фактически произведенных инвестиций на их строительство, за исключением суммы НДС, уплаченной заказчиком-застройщиком поставщикам материалов и подрядным строительным организациям при их строительстве, указанной в выставленном заказчиком счете-фактуре. Предназначенные для продажи квартиры принимаются к учету в соответствии с Планом счетов по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Сумма НДС, указанная в выставленном заказчиком-застройщиком счете-фактуре, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 76. Для целей налогообложения прибыли приобретенные в порядке долевого участия квартиры, предназначенные для продажи, являются товаром. Согласно пп.3 п.1 ст.268 НК РФ на стоимость приобретения товаров уменьшаются доходы от их реализации. При этом в п.1.3 разъяснений по применению ст.268 НК РФ, содержащихся в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 26.02.2002 N БГ-3-02/98, указывается, что стоимость приобретения покупных товаров формируется как расходы налогоплательщика, связанные с приобретением этих товаров, предусмотренные договором. Таким образом, в данном случае стоимости приобретения квартир, полученных по инвестиционному договору, в бухгалтерском и налоговом учете совпадают.
         
    Для учета сумм НДС, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг), Планом счетов предназначен счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". На наш взгляд, указанный счет можно использовать и для учета заказчиком-застройщиком сумм НДС, предъявленных подрядными организациями при строительстве передаваемого инвестору объекта, а также суммы НДС по услугам заказчика-застройщика по организации строительства, стоимость которых включается в инвентарную стоимость построенного объекта.
         

    В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций для учета указанных сумм НДС используется субсчет 19-4 "НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для строительства объекта, подлежащего передаче инвестору". Данные указанного субсчета используются заказчиком-застройщиком при составлении сводного счета-фактуры, представляемого инвестору.
         
    Передача на баланс инвестора объекта, построенного за счет перечисленных инвестором средств, отражается по дебету счета 86 (в части стоимости выполненных подрядчиком работ) и кредиту: счета 08, субсчет 08-3 (стоимость выполненных подрядных работ без учета НДС); счета 19, субсчет 19-4 (сумма НДС, уплаченная подрядной организации за выполненные работы). Стоимость услуг заказчика-застройщика отражается по дебету счета 62 и кредиту счетов: 08, субсчет 08-3, и 19, субсчет 19-4.
    

  ООО "ЦБО БАЛАНС ПЛЮС"
г.Москва,
тел (095) 775-31-42
[email protected]

14 августа 2003 года N А2260