Финансовая газета, N 48-49, 2006 год        
Рубрика: Единый налог на вмененный доход

Ю.Подпорин,
Заместитель начальника отдела специальных налоговых режимов
Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России         

ЕНВД в сфере оказания бытовых услуг

    С 1 января 2006 года по решению представительных органов муниципальных образований или законодательных органов субъектов Российской Федерации на уплату единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг.
    
    Согласно п.п.1 п.2 ст.346.26 НК РФ на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, оказывающие бытовые услуги по перечню, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению (ОК 002-93), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.93 года N 163 (в ред. от 14.04.06 года) (далее - ОКУН). При этом по решению соответствующих органов власти на уплату налога могут переводиться налогоплательщики, оказывающие только отдельные виды бытовых услуг из всего перечня бытовых услуг, предусмотренного ОКУН.
    
    До 1 января 2006 года на уплату ЕНВД по решению органов государственной власти субъектов Российской Федерации переводились налогоплательщики, оказывающие все виды бытовых услуг, предусмотренных ОКУН.
    
    

Перечень бытовых услуг

    
    Статьей 346.27 НК РФ к бытовым услугам отнесены платные услуги, предусмотренные ОКУН и оказываемые только физическим лицам. Согласно ОКУН к бытовым услугам относятся услуги домов охотников (рыбака) (код 062204-6). В связи с этим налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность по оказанию услуг по размещению охотников и рыболовов в домах охотников (рыбака), на охотничье-рыболовных базах и в других остановочных пунктах, могут быть привлечены к уплате ЕНВД по деятельности в сфере оказания бытовых услуг (письмо Минфина России от 27.03.06 года N 03-11-04/3/165).
    
    ОКУН к бытовым услугам отнесены услуги по ремонту и замене дверей, дверных коробок, оконных рам и оконных коробок (код 016108). Поэтому предпринимательская деятельность по установке пластиковых окон, дверных коробок из пластика и алюминия и сопутствующих элементов к ним (отливов, москитных сеток, подоконников, доводчиков дверей и т.п.) может быть переведена на уплату ЕНВД. В то же время услуги по установке роллет защитных (автоматических ставень на окна) ОКУН не предусмотрены и поэтому на уплату ЕНВД переводиться не должны (письмо Минфина России от 27.03.06 года N 03-11-04/3/159). Также не относится к бытовым услугам изготовление оконных рам, дверей и дверных коробок. Указанная предпринимательская деятельность должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения (письмо Минфина России от 15.08.05 года N 03-11-05/33). Установка окон на строящихся физическими лицами домах также не указана в разделе "Бытовые услуги" ОКУН и, следовательно, не подлежит переводу на ЕНВД.
    
    Согласно ОКУН к бытовым услугам относятся услуги по изготовлению и сборке бревенчатых и брусчатых срубов (код 016203). Исходя из указанной формулировки бытовыми услугами являются услуги по изготовлению и сборке срубов, предоставляемые налогоплательщиками в совокупности. Если изготовление срубов осуществляет одна организация (индивидуальный предприниматель), а их установку - другая организация (индивидуальный предприниматель), то такая предпринимательская деятельность должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения (письмо Минфина России от 31.08.06 года N 03-11-04/3/394).
    
    В соответствии с ОКУН услуги, оказываемые населению по ремонту и строительству жилья и других построек (код 016000), относятся к бытовым услугам. При этом группировка "Строительство жилья и других построек" включает услуги по настилу полов всех видов (код 016207), услуги по выполнению изоляционных работ (код 016218), услуги по разработке проектно-сметной документации на строительство и реконструкцию жилых и нежилых строений (код 016313), а также услуги по предоставлению консультаций специалиста по ремонтным и строительным работам (код 016314).
    
    Следовательно, предпринимательская деятельность по предоставлению услуг населению, связанных с разработкой проектно-сметной документации и с предоставлением консультационных услуг по ремонтным и строительным работам, а также связанных с выполнением работ по настилу (устройству) полов всех видов (в том числе теплоизоляционных полов) и с выполнением изоляционных работ, подлежит обложению ЕНВД (письмо Минфина России от 21.07.06 года N 03-11-04/3/358).
    
    Предпринимательская деятельность по монтажу котельного оборудования, систем отопления, водоснабжения, канализации в индивидуальных жилых домах, садовых домиках для физических лиц согласно ОКУН относится к деятельности по оказанию коммунальных услуг (код 042000). Поэтому указанная предпринимательская деятельность не может быть переведена на уплату ЕНВД.
    
    Следует отметить, что в перечень бытовых услуг по строительству жилья и других построек не включены услуги по строительству многоквартирных жилых домов. Предпринимательская деятельность по строительству многоквартирных жилых домов путем привлечения денежных средств физических и юридических лиц (дольщиков) должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения. В то же время предпринимательская деятельность по производству отделочных, ремонтных работ в строящихся квартирах, а также работы по переносу, демонтажу некапитальных стен квартир, осуществляемые по договорам с физическими лицами, подлежат обложению ЕНВД (письмо Минфина России от 11.08.06 года N 03-11-04/3/367).
    
    В группировке "Ремонт жилья и других построек" (код 016100) отсутствует такой вид услуг, как ремонт помещений нежилого фонда.
    
    В соответствии со ст.19 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ) под жилищным фондом понимается совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации. Согласно ст.15 ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства).
    
    Общая площадь жилого помещения состоит из суммы площади всех частей такого помещения, включая площадь помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в жилом помещении, за исключением балконов, лоджий, веранд и террас.
    
    Таким образом, нежилые помещения в жилых домах, предназначенные для торговых и иных нужд непромышленного характера, к жилищному фонду не относятся. Поэтому предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту помещений нежилого фонда физическим лицам не может рассматриваться в качестве бытовых услуг и соответственно должна облагаться в общеустановленном порядке.
    
    Согласно ОКУН к бытовым услугам относятся услуги по пошиву штор и драпировок (код 012229).
    
    В связи с этим предпринимательская деятельность, связанная с пошивом штор по индивидуальным заказам физическим лицам, подлежит обложению ЕНВД. ОКУН к бытовым услугам отнесены услуги по оборудованию квартир (навеска карнизов, картин, вешалок, зеркал и др. предметов) (код 019743). Поэтому предпринимательская деятельность по подгонке под размер окна и монтажу карнизов, а также по навеске пошитых по заказам штор может быть переведена на уплату ЕНВД. Однако если указанные услуги оказываются организациям (юридическим лицам), то такая деятельность подлежит обложению в соответствии с общим режимом налогообложения.
    
    По мнению Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии, услуги интернет-кафе, оказываемые населению, могут быть отнесены согласно ОКУН к группировке "Услуги электронной связи" (код 034000) и (или) к группировке "Услуги общественного питания" (код 122000) в зависимости от вида деятельности по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг. При этом услуги интернет-кафе невозможно отнести ни к одной из группировок, включенных в перечень бытовых услуг (по коду 010000 "Бытовые услуги").
    
    Следовательно, предпринимательская деятельность, связанная с предоставлением услуг интернет-кафе населению, не соответствует установленному ст.346.27 НК РФ понятию бытовых услуг и подлежит обложению в соответствии с общим режимом налогообложения.
    
    Согласно ОКУН услуги по установке и сборке материалов и оборудования для бассейнов относятся к группировке "016200 Строительство жилья и других построек", услуги по ремонту бассейнов - к группировке "016100 Ремонт жилья и других построек". Соответственно предпринимательская деятельность по оказанию названных услуг при условии, что они оказываются только физическим лицам, может быть переведена на уплату ЕНВД.
    
    Согласно ОКУН к бытовым услугам могут быть отнесены услуги по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию климатического оборудования по группе "Ремонт комнатных кондиционеров воздуха" (код 013355). Налогоплательщики, оказывающие указанные услуги, могут быть переведены на уплату ЕНВД.
    
    Такой вид деятельности, как ремонт мобильных телефонов, не указан в разделе "Бытовые услуги населению" ОКУН. Поэтому налогоплательщики, оказывающие подобные услуги, не подлежат переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД. Также не относятся к бытовым услугам услуги по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию средств охраны, относящиеся к услугам по установке охранной сигнализации (код 808000 "Услуги по установке охранной сигнализации"), и соответственно они не подпадают под действие главы 26.3 НК РФ.
    
    

Постановка на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД

    
    В соответствии с п.2 ст.346.28 НК РФ с 1 января 2006 года налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, перечисленные в п.2 ст.346.26 НК РФ, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту указанной деятельности в срок не позднее пяти дней с начала ее осуществления и производить уплату единого налога на вмененный доход. Поэтому организация, ведущая предпринимательскую деятельность через обособленные подразделения в сфере бытовых услуг населению, должна осуществить постановку на учет в качестве плательщика указанного налога по месту этой деятельности.
    
    Налогоплательщики, осуществляющие облагаемую ЕНВД предпринимательскую деятельность в нескольких районах одного городского округа, на территории которых действуют разные районные налоговые инспекции, обязаны вставать на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД в одной из налоговых инспекций этого городского округа. Если указанные налогоплательщики регистрируются в одной из налоговых инспекций городского округа, то и постановка на учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход должна осуществляться в этой налоговой инспекции.
    
    

Применение физического показателя для расчета ЕНВД

    
    В соответствии с п.3 ст.346.29 НК РФ в качестве физического показателя при исчислении ЕНВД по предпринимательской деятельности в сфере оказания бытовых услуг применяется показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя". Согласно новой редакции ст.346.27 НК РФ под количеством работников следует понимать среднесписочную (среднюю) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
    
    Для определения среднесписочной численности работников необходимо руководствоваться постановлением Росстата от 3.11.04 года N 50 (в ред. от 30.11.05 года) "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".
    
    При определении количества работников, включая внешних совместителей, с которыми заключены трудовые договоры, следует руководствоваться пп.87.3 и 88 Порядка заполнения и представления унифицированных форм. Согласно п.88 средняя численность внешних совместителей исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время, установленным п.87.3 Порядка. Лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.
    
    

Применение физического показателя для расчета ЕНВД

    
    Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке.
    
    1. Исчисляется общее число человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:
    
    40 часов делится на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);
    
    36 часов делится на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);
    
    24 часа делится на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе).
    
    2. Определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления числа отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. За дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета числа отработанных человеко-часов). Лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного согласия работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.
    
    Если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг, подпадающую под систему налогообложения в виде ЕНВД, и деятельность, облагаемую налогами в рамках общего режима или упрощенной системы налогообложения, то численность работников административно-управленческого персонала и других работников, занятых в обоих видах деятельности, для целей исчисления ЕНВД учитывается полностью, без распределения по видам деятельности.
    
    Пунктом 9 ст.346.29 НК РФ установлено, что, если в течение налогового периода у налогоплательщика изменилась величина физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы ЕНВД учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло это изменение. Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация налогоплательщика, определяется исходя из числа полных месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем указанной государственной регистрации (п.10 ст.346.29).
    
    

Применение поправочного коэффициента К2

    
    В соответствии с п.6 ст.346.29 НК РФ при определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных образований и законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в п.3 этой статьи, на корректирующий коэффициент К2.
    
    Корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст.346.27 НК РФ.
    
    Представительные органы муниципальных образований могут устанавливать для конкретных видов предпринимательской деятельности единое значение коэффициента К2 или так называемые подкоэффициенты К2, учитывающие конкретные факторы влияния на результаты предпринимательской деятельности. В этом случае значение единого коэффициента К2 определяется путем перемножения значений подкоэффициентов.
    
    Пример. Муниципальным образованием установлены следующие подкоэффициенты К2 для предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли: для розничной торговли продуктами питания - 0,65; для торговли товарами хозяйственного назначения - 0,85; для торговли товарами детского ассортимента - 0,35. Значение единого коэффициента К2 составит 0,193 (0,65 х 0,85 х 0,35).
    
    В целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, определяется как отношение числа календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к числу календарных дней в данном календарном месяце налогового периода. Например, при работе магазина в течение шести дней в неделю в августе 2006 года число рабочих дней составит 27, а календарных - 31. В этом случае значение коэффициента К2 равняется 0,87 (27 дн. : 31 дн.). Указанная корректировка коэффициента К2 осуществляется налогоплательщиком самостоятельно и отражается в налоговой декларации по ЕНВД.
    
    Поэтому независимо от того, учитывался ли фактор фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности при утверждении поправочного коэффициента К2, его значения могут корректироваться налогоплательщиками согласно описанному выше порядку.
    
    Таким образом, ЕНВД определяется по формуле:
    
    ЕНВД = БД х Ф х К1 х К2 х (В1/В2) х С,
    
    где БД - значение базовой доходности в месяц по осуществлению розничной торговли,
    
    Ф - физический показатель, характеризующий розничную торговлю, в каждом месяце налогового периода (площадь торгового зала),
    
    К1 - коэффициент-дефлятор,
    
    К2 - корректирующий коэффициент,
    
    В1 - фактическое число дней работы в месяце,
    
    В2 - общее число дней в месяце,
    
    С - налоговая ставка (15%).
    
    

Порядок исчисления и уплаты ЕНВД

    
    Сумма ЕНВД исчисляется по каждому муниципальному образованию отдельно, что предусмотрено разделом 3.1 налоговой декларации по ЕНВД, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 17.01.06 года N 8н.
    
    В связи с этим при исчислении ЕНВД, подлежащего уплате в бюджет по месту осуществления предпринимательской деятельности, уменьшение налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности отдельно, а не в целом по организации. Если в каждом из муниципальных образований организация имеет несколько обособленных подразделений, оказывающих бытовые услуги населению, то уменьшение ЕНВД на сумму страховых взносов осуществляется по налоговой декларации, представляемой в соответствующий налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности в целом по обособленным подразделениям, находящимся на территории данного муниципального образования.
    
    Сумма исчисленного за налоговый период ЕНВД подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими (в пределах суммы исчисленных (подлежащих уплате) за отчетный (расчетный) период) на дату представления налоговой декларации по ЕНВД страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. При этом право на уменьшение исчисленной за налоговый период суммы ЕНВД возникает у налогоплательщиков вне зависимости от даты представления ими за соответствующий отчетный (расчетный) период расчета (декларации) по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
    
    Если страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за IV квартал 2006 года уплачены в III квартале 2006 года, то в декларации по ЕНВД суммы проставляются в III квартале, т.е. по факту фактической уплаты.
    
    Согласно п.1 ст.54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Поэтому в случае уплаты страховых взносов за IV квартал 2006 года после подачи налоговой декларации и уплаты ЕНВД за этот квартал можно уточнить налоговую декларацию за IV квартал, уменьшив сумму исчисленного ЕНВД на сумму фактически уплаченных страховых взносов за этот налоговый период.
    
    В соответствии с п.24 раздела V Порядка заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденного приказом N 8н, по стр. 030 раздела III налоговой декларации отражается сумма выплаченных в течение налогового периода из средств налогоплательщика пособий по временной нетрудоспособности работникам, занятым в сферах деятельности, по которым уплачивается ЕНВД. При этом пособия учитываются вместе с суммами налога на доходы физических лиц, начисленного на суммы пособий.