Договор комиссии:
ведение бухгалтерского учета
         

 Вопрос:     
   

    Учетная политика в нашей компании ведется по отгрузке. Компания получает товар на хранение с правом реализации на условиях комиссии. После реализации товара по ценам, установленным компанией самостоятельно, на счет собственника товара переводятся суммы, указанные в счете собственника товара. В свою очередь компания передает этот товар другим фирмам по договорам на реализацию. Фирмы выступают от своего лица. Они самостоятельно назначают цены, после получения денежных средств на свой расчетный счет или в кассу пересылают их по выставленным счетам компании. Как правильно отразить в бухгалтерском учете подобные хозяйственные операции?

 Ответ:       

      Предметом реализации для целей налогообложения в данном случае является не товар, полученный от комитента, а услуга по реализации этого товара (услуга комиссионера). Она будет считаться оказанной после выполнения всех обязанностей комиссионера - реализации товаров комитента и передачи ему всего вырученного по совершенным за его счет сделкам. Только после этого (после "отгрузки") у компании возникнет налогооблагаемая база - вознаграждение комиссионера.
    
    Указанная хозяйственная операция сводится к следующему. Комитент передает товар для реализации на условиях комиссии. Соответственно компания становится комиссионером.
    
    Товар является собственностью комитента. Комитенту также принадлежит все вырученное по сделкам, совершенным с его товаром, т.е. как сумма, равная стоимости товаров и указанная комитентом в накладных при передаче товаров, так и сумма, вырученная комиссионером сверх указанной комитентом (наценка, дельта и т.п.).
    
    Вознаграждение комиссионера может быть равным сумме наценки, но наценка станет вознаграждением комиссионера только тогда, когда комитент распорядится всем полученным по сделкам с его товаром и перечислит данное вознаграждение комиссионеру или согласится с удержанием комиссионером суммы вознаграждения из средств, вырученных при продаже товаров комитента.
    
    Далее компания, действуя от своего имени, заключает договор с фирмами о реализации товаров на условиях комиссии. В соответствии со ст.994 Гражданского кодекса Российской Федерации компания остается комиссионером, а фирмы становятся субкомиссионерами. В основном договоре комиссии следует указать, допускает ли комитент право комиссионера использовать услуги субкомиссионеров.
    
    Отношения с фирмами строятся так же, как у комитента с компанией.
    
    Фирмы обязаны, реализовав товар, отчитаться перед компанией, которая должна рассчитаться с ними путем перечисления вознаграждения или согласившись с удержанием вознаграждения из выручки от реализации товаров.
    
    В данном случае речь идет не о передаче товаров на комиссию, а о передаче их на хранение с правом продажи на условиях комиссии. Следовательно, в договоре должно быть предусмотрено два вида услуг: по хранению и по реализации товаров.
    
    Как следует из вопроса, оплата услуг по реализации товаров договором предусмотрена, а оплата услуг по хранению - нет. Это дает основание налоговым органам в соответствии со ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации считать безвозмездной реализацией услугу по хранению товаров, выяснить ее рыночную стоимость и на ее основе доначислить к уплате в бюджет, например, налог на добавленную стоимость. В такой ситуации нецелесообразно указывать в договоре, что товары получены на хранение. В соответствии со ст.998 и 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации комиссионер обязан обеспечить сохранность товаров (имущества), полученных на реализацию, и, если иного не предусмотрено договором, не вправе требовать возмещения (оплаты) затрат по хранению указанных товаров. Именно поэтому с владельцем товара следует заключить договор комиссии.
    

    Порядок заполнения счетов-фактур и ведения книги продаж и книги покупок комиссионером, участвующим в расчетах, регулируется Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.
    
    Организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров комиссии, хранят счета-фактуры по товарам, полученным от комитента, в журнале учета полученных счетов-фактур. В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные комиссионером (поверенным) от комитента (доверителя) по переданным для реализации товарам.
    
    Организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам комиссии, в книге продаж регистрируют счета-фактуры, выставленные покупателям в части дохода, полученного ими в виде вознаграждения при исполнении указанных договоров. В таком же порядке регистрируются счета-фактуры, выставленные комиссионерами покупателям при реализации товаров, полученных от комитента.
    
    В бухгалтерском учете комиссионера указанные хозяйственные операции отражаются следующим образом:
    
    Д-т 004 - оприходован товар по договору комиссии на забалансовый счет на основании накладной комитента. Счета-фактуры, полученные от комитента, регистрируются в журнале учета полученных счетов-фактур;
    
    Д-т 62, К-т 76-1 "Расчеты с комитентом" - отражена задолженность комитенту за отгруженный товар по цене, которая включает вознаграждение комиссионера на основании отчета субкомиссионера;
    
    К-т 004 - списан товар с забалансового счета;
    
    Д-т 76-1, К-т 46 - начислено комиссионное вознаграждение;
    
    Д-т 46, К-т 68-2 - начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения;
    
    Д-т 44, К-т 76-2 "Расчеты с субкомиссионером" - начислено вознаграждение субкомиссионеру;
    
    Д-т 19, К-т 76-2 - начислен НДС с суммы вознаграждения субкомиссионера;
    
    Д-т 76-2, К-т 62 - зачтено как оплата удержанное субкомиссионером вознаграждение;
    
    Д-т 68-2, К-т 19 - предъявлена к возмещению из бюджета сумма НДС;
    
    Д-т 51, К-т 62 - получены денежные средства от субкомиссионера за реализованный товар;
    
    Д-т 76-1, К-т 51 - перечислена комитенту сумма, причитающаяся по договору.

Ю.Кольцов
ООО "ЮВК Аудит"

"Финансовая газета. Региональный выпуск"
N 42(363), октябрь 2001 года

29 октября 2001 года N Э804