Бухгалтерский учет операций по импорту товаров

 Вопрос:     

    В учете необходимо отразить следующие операции:

    1. Поступление товара по импортному контракту на условиях DAF

    2. Оплата импортного товара (перечислениями)

    3. Уплата таможенных сборов и НДС
    
    4. Учет курсовых разниц     
    

    г.Калуга

 Ответ:   

Формирование покупной стоимости товаров

    Поставка товаров на условиях DAF предполагает, что продавец выполнил поставку, когда он предоставил неразгруженный товар, прошедший таможенную очистку для экспорта, но еще не для импорта, в пункте, указанном в договоре поставки. Поскольку продавец несет только расходы, связанные с экспортом товара из страны ввоза, то расходы, связанные с импортом, несет покупатель. В рассматриваемом случае объектом импорта является товар, т.е. продукция, предназначенная для перепродажи, и в общем случае операция подпадает под таможенный режим N 1 "Выпуск для свободного обращения" (ст.23 Таможенного кодекса). Выпуск товаров для свободного обращения предусматривает уплату в отношении товаров таможенных пошлин, налогов таможенных платежей, соблюдение мер экономической политики и других ограничений (ст.31 Таможенного кодекса).
    
    Оплата импортируемых товаров:

    
    Д  сч. 60 сс. "Расчеты с поставщиками в валюте"  К  сч. 52 сс. "Текущий валютный счет"
    
    Поскольку бухгалтерский учет имущества и обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте РФ (ст. 8 п.1 Закона "О бухгалтерском учете"), то активы и обязательства необходимо пересчитывать в рубли. Пересчет производится по курсу ЦБ РФ для этой валюты (п.5 раздела II ПБУ 3/2000). Курс валюты для исчисления рублевого эквивалента суммы оплаты по курсу ЦБ РФ определяется на дату платежа (приложение к ПБУ 3/2000). Соответственно, если оплата стоимости товаров производится поэтапно, то необходимо определять рублевый эквивалент суммы оплаты на день каждого перечисления.
    
    Импортируемые товары могут быть приняты к учету с момента перехода права собственности на них экспортера к импортеру (приложение к ПБУ 3/2000). Момент перехода права собственности на товар определяется контрактом. Дата перехода права собственности на товар, скорее всего, не будет совпадать с расходами, произведенными на таможне, с расходами по доставке товара, его страхованию, оценке измерению. Исходя из этого, целесообразно открывать специальный счет, на котором и будет формироваться окончательная стоимость импортных товаров.
    
    Акцептован счет поставщика импортируемых товаров:
    

    Д  сч. 15 "Формирование стоимости импортных товаров"  К  сч. 60 сс. "Расчеты с поставщиками в валюте"
    
    Курс валюты для отражения в учете рублевого эквивалента стоимости импортируемых товаров определяется на дату перехода права собственности на эти товары (приложение к ПБУ 3/2000).
    
    Оприходованы импортные товары по полной стоимости:
    
    Д  сч. 41 сс.  "Товары импортные"  К  сч. 15 "Формирование стоимости импортных товаров"
    
    

Расчеты с таможней

    
    Расчеты с таможней сводятся к уплате всех предусмотренных таможенных платежей, подлежащих уплате по конкретному перемещению грузов через таможенную территорию РФ. Перечень всех таможенных платежей представлен в классификаторе Таможенных платежей (приложение N 15 к приказу ГТК РФ N 774). В большинстве случаев при импорте товаров с целью их последующей реализации на территории РФ уплачиваются: таможенные сборы за таможенное оформление товаров, ввозная таможенная пошлина, налог на добавленную стоимость.
    
    Сборы за таможенное оформление товара - это разновидность платежа, взимаемого таможенными органами за совершение действий, связанных с помещением товаров под избранный декларантом таможенный режим. Согласно ч.1 ст.114 Таможенного кодекса сбор за таможенное оформление перемещаемых товаров взимается в размере 0,15% от таможенной стоимости товаров, причем 0,05 процента - в валюте, котируемой ЦБ РФ и 0,1 процента - в рублях.  
    
    Пользуясь инструкцией к плану счетов, расчеты с таможней целесообразно отнести на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Это позволит разделить эти платежи от основных контрагентов.
    
    Начислены таможенные сборы согласно грузовой таможенной декларации:
    
    Д  сч. 15 сс.  "Формирование стоимости импортных товаров"  К  сч. 76 сс. "Расчеты с таможней"
    
    Уплачены таможенные сборы:
    
    Д  сч. 76 сс.  "Расчеты с таможней"  К  сч. 51 "Расчетный счет"  -  в рублях
    
    Д  сч. 76 сс.  "Расчеты с таможней"  К  сч. 52 сс. "Текущий валютный счет"  -  в валюте
    
    Таможенные пошлины устанавливаются Законом "О таможенном тарифе" (ФЗ N 5003-1 от 21.05.93).  В нем приводится свод ставок таможенных пошлин к товарам, перемещаемым через таможенную границу РФ. При этом таможенная пошлина - обязательный взнос, взимаемый таможенными органами Российской Федерации при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации или вывозе товара с этой территории и являющийся неотъемлемым условием такого ввоза или вывоза (п.5 ст.5 Закона). Основой для определения суммы таможенной пошлины служит таможенная стоимость, и расчет сумм в обоих случаях производят таможенные органы.
    
    Начислены таможенные пошлины:
    

    Д  сч. 15 "Формирование стоимости импортных товаров"  К  сч. 76.4 "Расчеты с таможней"
    
    Перечислены таможенные пошлины:
    
    Д  сч. 76.4 "Расчеты с таможней"  К  сч. 51 "Расчетный счет"
    
    

Налог на добавленную стоимость

    
    Налог на добавленную стоимость уплачивается непосредственно декларантом либо иными лицами в соответствии с таможенным законодательством (п.2 Инструкции "О порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации"). Согласно п.24 ст.7 Инструкции налог на добавленную стоимость уплачивается до или одновременно с принятием от декларанта грузовой таможенной декларации таможенным органом. Если этот срок уплаты нарушен, то дата уплаты налога на добавленную стоимость исчисляется со дня истечения срока, установленного для подачи данной декларации. Допускается уплата налога на добавленную стоимость в валюте, котируемой ЦБ на дату уплаты налога с текущего валютного счета (п.27 ст.7 Инструкции).
    
    Согласно ст.171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога и подлежащую уплате в бюджет на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи.
    
    Начислен НДС за ввезенные товарно-материальные ценности:
    
    Д  сч. 19 сс.  "НДС по импортным товарам"  К  сч. 76 сс.  "НДС по расчетам с таможней"
    
    Курс валюты для исчисления контрактной стоимости импортных товаров и последующего расчета налога на добавленную стоимость определяется на день оформления таможенной декларации
    
    Перечислен НДС на счет таможни:
    
    Д  сч. 76 сс.  "НДС по расчетам с таможней"  К  сч. 51 "Расчетный счет"
    
    Предъявлен к вычету НДС по импортным товарам:
    
    Д  сч. 68 сс.  "Расчеты с бюджетом по НДС"  К  сч. 19 сс.  "НДС по импортным товарам"
    
    

Курсовые разницы

    
    Курсовая разница - разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в инвалюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период и рублевой оценкой этих активов и обязательств, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период (раздел I ПБУ 3/2000). В бухгалтерском учете отражается курсовая разница, возникающая по операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету (п.11 раздела III ПБУ 3/2000).
    
    Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность (п.12 раздела III ПБУ 3/2000).
    
    Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы (п.13 раздела III ПБУ 3/2000). При этом разница зачисляется на финансовые результаты организации по мере ее принятия к бухгалтерскому учету.
    
    Таким образом, в нашем примере курсовую разницу следует исчислять как разницу между курсами ЦБ РФ, действовавшими на дату перехода права собственности на товар и датой оплаты товара. Соответственно если курс иностранной валюты по отношению к рублю вырос, то разница будет положительной и организация таким образом получит доход.
    
    Отражена курсовая разница по расчетам с поставщиками (внереализационный доход):
    
    Д  сч. 60 сс. "Расчеты с поставщиками в валюте"  К  сч. 91 сс. "Внереализационные доходы"
    
    Отражена курсовая разница по расчетам с поставщиками (внереализационный расход):
    
    Д  сч. 91 сс.  "Внереализационные расходы"  К  сч. 60 сс. "Расчеты с поставщиками в валюте".
    

Моисеев Николай
консультант Объединенной Консалтинговой Группы
Санкт-Петербург, Лиговский пр., 64, тел.: (812) 325-4860,
Москва, Лялин пер. 11/13, тел.: (095) 916-23-06,
[email protected], [email protected]

9 декабря 2002 года N А1711