Порядок учета убытков

 Вопрос:  

            
    Каков порядок учета убытков, возникших до введения в действие главы 25 НК РФ?
    
    

 Ответ:

    Пунктом 3 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001  N 110-ФЗ (в ред. Закона N 57-ФЗ) определено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 года, уменьшающая в соответствии с действующим законодательством налоговую базу по налогу на прибыль, после вступления в силу главы 25 НК РФ признается убытком в целях налогообложения и переносится в порядке, установленном ст.283 НК РФ.
    
    Анализируя данное положение, отметим следующее.
    
    1. Данный пункт ст.10 распространяет свое действие только на убытки, образовавшиеся с 1997 по 2001 год.
    
    Это следует из того, что в соответствии со ст.6 Закона N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" льгота на покрытие убытка распространялась на прибыль, которая направлялась на данные цели в течение пяти лет, следующих за годом образования убытка. Поэтому, для того чтобы иметь право на перенос убытков, дата их возникновения должна приходиться на 2001, 2000, 1999, 1998, 1997 годы. Убытки только этих лет по старым правилам могли покрываться за счет прибыли 2002 года.
    
    2. При расчете убытков, подлежащих переносу на будущее, следует руководствоваться теми правилами, которые были установлены действовавшим до 1 января 2002 года налоговым законодательством:
    
    убыток должен быть реально зафиксирован в бухгалтерском учете;
    
    не принимаются к переносу на будущее убытки, возникшие по операциям с ценными бумагами (так как формально принимаются только убытки от реализации продукции (работ, услуг);
    
    не принимаются убытки, возникшие в результате превышения установленных лимитов, норм и нормативов;
    
    в отдельные годы применяются дополнительные ограничения сумм учитываемых убытков, например, по 1997 год не принимается убыток, возникший с 1 января по 21 октября 1997 год, по 1998 год имеются дополнительные возможности по учету убытка от курсовых разниц;
    
    выявляется минимально допустимая сумма убытка (по основной деятельности либо по основной деятельности с учетом внереализационных доходов). При этом полученная сумма убытков принимается при условии, что она не превышает сумму балансового убытка;
    
    если на балансе имеются специальные фонды (например, резервный фонд), которые могут быть использованы на покрытие убытков, то убыток выявляется после использования средств данных фондов на покрытие возникших убытков;
    

    убытки могут быть перенесены на будущее только равномерно, т.е. по 20% на каждый следующий год. Те суммы убытка, которые не покрылись за счет прибыли в соответствующий год, "пропадают". Данное правило налогоплательщики могут применять с учетом имеющейся судебной практики (см. решение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.06.2001  N 5442/01), которая отвергает правомерность равномерного покрытия убытков.
    
    3. Если налогоплательщик не использовал свое право на покрытие убытков за счет прибыли до налогообложения, то для переноса на будущее (например, на 2002 год) такой налогоплательщик вправе заявлять лишь ту сумму убытка, которая не была ранее покрыта.
    
    Согласно п.4 ст.10 Закона N 110-ФЗ убыток, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 году законодательством (по состоянию на 31.12.2001), в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося на 01.07.2001, признается убытком в целях налогообложения и переносится в порядке, установленном ст.283 НК РФ. При этом следует отметить:
    
    если на 31.12.2001 сумма убытка не совпадает с суммой убытка на 01.07.2001, то разница между такими суммами не признается убытком в целях последующего переноса, т.е. для расчета суммы переносимого убытка выбирается минимальная величина убытка на данные контрольные даты;
    
    если на одну из контрольных дат (либо 31.12.2001, либо 01.07.2001) организация зафиксировала по данным бухгалтерского учета прибыль, а по состоянию на другую контрольную дату был выявлен убыток, то организация лишается права на перенос такого убытка на будущее.
    
    Далее рассмотрим вопрос, в течение какого срока выявленные убытки должны быть перенесены на будущий налоговый период. На первый взгляд, убытки, возникшие в 1997 году, могут быть покрыты за счет прибыли вплоть до 2008 года. Однако это не так.
    
    Сумма убытков, возникших за 1997-2001 годы, является отдельным объектом налогового учета. Ограничений на период, в течение которого будет учитываться убыток (сформированный при расчете налоговой базы переходного периода, т.е. на 1 января 2002 года, но возникший до момента расчета этой базы), Закон N 110-ФЗ не содержит, поэтому данная сумма, которая включает, в свою очередь, убытки с формальной датой возникновения, приходящейся на 1997-2001 годы, будет учитываться при расчете налоговой базы 2002-2011 годов.
    

Г.Писцов,
МНС России
"Финансовая газета" N 46 (570),
ноябрь 2002 года

25 ноября 2002 года N Э2339