Начисление амортизации при переходе на общепринятую систему
учета организацией, применявшей УСН

 Вопрос:   

     
    Наша организация с момента образования в 1997 году по 2 квартал 2001 года работала по упрощенной системе налогообложения. Приобретение основных средств отражалось, как не принимаемое к расходу при расчете единого налога.

    Амортизация рассчитывалась, но в книге доходов и расходов это не отражалось.

    При этом при расчете амортизации была использована льгота по малым предприятиям о единовременном списании % стоимости на затраты, а в связи с использованием УСНО в первоначальную  стоимость был включен НДС.
    
    При переходе в 2001 году на традиционную систему дальнейшее начисление амортизации продолжалось с  учетом амортизации, посчитанной на УСНО.

    1. По какой стоимости нужно было принять на баланс основные средства? Возможно ли было не принять на баланс какие-то основные средства по критерию стоимости или срока полезного использования?

    2. Возможно ли было учесть расчет амортизации на УСНО при дальнейшем начисление амортизации?

    3. Какими нормами начисления следовало руководствоваться?

    4. Как в настоящий момент правильно отразить исправления в учете (если таковые необходимы)?
    

    г.Самара

 Ответ:

    Организациям, применявшим ранее (до 01.01.2003) упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, следовало принимать во внимание два момента:

    во-первых, таким организациям было предоставлено право вести учет своих доходов и расходов по упрощенной форме в порядке, предусмотренном приказом Минфина России от 22 февраля 1996  N 18, без применения способа двойной записи, плана счетов и соблюдения иных требований, предусмотренных Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998  N 34н (п.4 ст.1 Закона);
    
    во-вторых, суммы амортизации по объектам основных средств не включались в состав расходов, принимаемых при расчете совокупного дохода, являющегося объектом обложения единым налогом (п.2 ст.3 Закона).
    
    Учитывая изложенное, можно сделать вывод о том, что формально организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, могла применять любой способ начисления амортизации по объектам основных средств, поскольку ей было предоставлено право не соблюдать установленные требования, в том числе и Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 года N 26н (ранее - ПБУ 6/97, утвержденное приказом Минфина РФ от 03.09.97 N 65н).  При этом суммы начисленной амортизации не оказывали никакого влияния на размер налоговой базы по единому налогу.
    
    В то же время нельзя не учитывать тот факт, что организация, применяющая упрощенную систему, могла, во-первых, при определенных условиях потерять право на применение этой системы и, во-вторых, добровольно отказаться от ее использования. И в том, и в другом случае организации необходимо было перейти на общепринятую систему ведения бухгалтерского учета и налогообложения. В этой связи, чтобы избежать возникновения проблем с переходом на общепринятую систему бухгалтерского учета, на наш взгляд, в период применения упрощенной системы организации следовало производить учет основных средств и начисление амортизации по объектам основных средств в порядке, предусмотренном законодательством о бухгалтерском учете, который определялся ПБУ 6/97 «Учет основных средств», а затем с 01.01.2001 -  ПБУ 6/01.
    
    Согласно пп.7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
    

    По нашему мнению, в соответствии с указанными нормами (а также и на основании результатов проведенной инвентаризации при переходе на общепринятую систему) основные средства, приобретенные организацией в период применения ею упрощенной системы учета, налогообложения и отчетности и до перехода на эту систему, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости исходя из суммы фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление (в том числе учитываются и суммы НДС, как невозмещаемого налога).
    
    Порядок начисления амортизации объектов основных средств определен в п.18 ПБУ 6/01 и производится одним из следующих способов: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, стоимости пропорционально объему продукции (работ).
    
    Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Срок полезного использования объекта основных средств по п.20 ПБУ 6/01 определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
    
    Учитывая, что в бухгалтерском учете организации следует исходить из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а также соблюдать требование сопоставимости бухгалтерской отчетности, считаем, что из общего срока использования основных средств организации, переходящей с упрощенной системы учета на стандартную, следовало вычесть срок, в течение которого данное имущество использовалось при применении упрощенной системы. После перехода на общепринятую систему налогообложения начисление амортизации на объекты ОС следует осуществлять исходя из оставшегося (приходящегося на период после перехода на общепринятую систему учета) срока полезного использования указанного имущества.
    
    Таким образом, при переходе на общепринятую систему учета организация, применявшая УСН, могла поступить следующим образом:
   
     - отразить в балансе  основные средства по их первоначальной стоимости, т.е. в сумме расходов на их приобретение (сооружение, изготовление);
   
     - учесть в качестве амортизационных отчислений на дату перехода ранее начисленные (в период применения УСН) суммы амортизации по объектам основных средств в соответствии с ПБУ «Учет основных средств»;
   

     - предметы, которые не соответствовали критериям включения их в состав основных средств согласно действовавшим  на момент принятия их к учету ПБУ «Учет основных средств», могли быть учтены в качестве средств в обороте;
   
     -  расчет амортизации после перехода на общепринятую систему мог производиться исходя из установленных сроков полезного использования ОС - в целях бухгалтерского учета, и на основании норм постановления Совмина СССР N 1072 от 22.10.90 - в целях налогового учета (до 01.01.2002).

Дубинянская Елена, консультант
    Объединенной консалтинговой группы
Санкт-Петербург, Лиговский пр., 64,
тел.: (812) 325-4860,
Москва, Лялин пер. 11/13,
тел.: (095) 916-23-06,
[email protected], [email protected]

20 июня 2003 года N А1994