Налог на прибыль: договор займа

 Вопрос:                             

 
    Наша организация получила в августе 2000 года беспроцентный заем от юридического лица. Заем на данный момент не возвращен. Какие налоговые обязательства возникают у организации при начислении налога на прибыль (нужно ли начислять налог на сумму в размере ставки рефинансирования ЦБ)?
    
    Из пункта договора:
    
    Порядок предоставления займа
    
    П.2.6 "Срок предоставления займа заемщику с момента перечисления средств займодавцем и поступления суммы на расчетный счет заемщика определяется моментом востребования, но не менее 1 года."
    
    Порядок возвращения займа.

    По истечении срока, указанного в п.2.6 договора заемщик обязан вернуть заем, перечислив денежные средства на р/счет займодавца в течение 30 дней.

 

 Ответ:                 

    Гражданским законодательством предусмотрена возможность выдавать займы физическим и юридическим лицам. Согласно статье 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. В соответствии с требованиями статьи 808 ГК РФ договор займа должен быть заключен между гражданами в письменной форме, если его сумма превышает не менее чем в 10 раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в случае, когда займодавцем является юридическое лицо, - независимо от суммы.
    
    Таким образом, если Ваша организация получает по договору займа денежные средства, то необходимыми условиями, которые должны быть оговорены в договоре, являются: сумма займа, срок, на который выдана ссуда, проценты (если они предусмотрены договором, либо условие о неначислении их).
    
    В соответствии с п.1 статьи 809 ГК РФ, "если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части."
    
    Таким образом, если условиями договора прямо не предусмотрено начисление процентов по договору займа, то налоговые органы могут рассчитать вам налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в части неуплаченных процентов в соответствии с п.1 ст.809 ГК РФ.
    
    Также можно сказать, что в настоящее время в МНС России существует точка зрения с опорой на налоговое законодательство, что у организации-заемщика, получившей беспроцентный заем, возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль в части неуплаченных процентов.
    
    При этом налоговые органы приводят следующие аргументы.
    

    1. Договор займа для целей налогообложения следует квалифицировать как операцию безвозмездного получения имущества или как операцию безвозмездного получения услуги в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, согласно которому внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.
    
    Поэтому организации, получившей такой заем, надо рассчитывать сумму неуплаченных процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ и с этой суммы исчислять налог на прибыль.
    
    2. Налоговые органы иногда ссылаются на то, что неуплаченные проценты по беспроцентному договору займа являются материальной выгодой. В обоснование своей позиции налоговые органы ссылаются на статью 212 НК РФ, в которой идет речь о материальной выгоде в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, но только по налогу на доходы физических лиц.
    
    По нашему мнению, позиция налоговых органов в этом вопросе спорна по следующим основаниям:
    
    1. В целях налогообложения прибыли операция по получению и выдаче беспроцентного займа не является безвозмездной финансовой услугой, т.к.:
    
    1.1. Нет четкого определения финансовой услуги именно в этой главе.
    
    1.2. В целях налогообложения прибыли доходы (расходы) в виде процентов по долговым обязательствам никоим образом не связаны с реализацией, так как являются внереализационными доходами (расходами) организации (согласно п.6 ст.250, подп.2 п.1 ст.265 НК РФ). Более того, согласно налоговому законодательству, а именно пункту 5 статьи 38 НК РФ, услуга - это деятельность, результаты которой реализуются и потребляются в процессе ее осуществления. Таким образом, обязательный признак услуги - реализация результатов этой деятельности - не соблюдается. Поэтому получение беспроцентного займа под определение услуги никак не подходит.
    
    Выводы.
    
    Конечно, согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика.
    
    По нашему мнению, объекта налогообложения прибыли в части неуплаченных процентов у заемщика не возникает. Но, в силу отсутствия в настоящее время арбитражной практики по данному вопросу, можно порекомендовать заключать договоры займа с начислением процентов (хотя бы в размере 1% годовых).
    

Ю.О.Жеденко,
зам. директора

ООО "Финансы и право-НН"

26 августа 2003 года N А2192