Учет расходов по договору добровольного
медицинского страхования граждан

 Вопрос:                                                                         

          
    Организация заключила договор коллективного добровольного медицинского страхования граждан в пользу своих работников. Срок действия договора - с 19 января 2003 года по 14 февраля 2004 года; предмет договора - медицинские услуги; страховой взнос по договору составляет 415832 руб. и уплачивается единовременно; при прекращении действия договора 60% не использованной страховщиком страховой суммы возвращается страхователю по его заявлению либо засчитывается в качестве страхового взноса по вновь заключенному договору в размере 100%. Страховой взнос уплачен 19 января 2003 года. Каков порядок учета расходов по договору коллективного добровольного медицинского страхования граждан в бухгалтерском учете и для целей налогообложения (у организации порядок признания расходов - по методу начисления)?
 
    

 Ответ:                                                         

   
    Договор должен соответствовать признакам договора страхования (ст.4 Закона Российской Федерации от 28.06.91 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации"). К нему применяются правила учета расходов на страхование (в частности, п.16 ст.255, п.6 ст.272 НК РФ).
    
    В соответствии с п.6 ст.272 НК РФ расходы по договорам страхования, предусматривающим единовременную уплату страхового взноса, учитываются для целей налогообложения равномерно в течение срока действия договора страхования.
    
    Согласно примеру, приведенному в разделе 5.2.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, указанный порядок означает, что расходы на страхование учитываются в течение срока действия договора страхования в каждом отчетном периоде пропорционально числу дней его действия в этом периоде.
    
    Расчет суммы расходов на страхование, подлежащей признанию для целей налогообложения за каждый месяц его действия, приведен в таблице, где 392 дня - общий срок действия договора, 415832 руб. - общая сумма страхового взноса.
    

    
    
    Следует обратить внимание на то, что в соответствии с п.16 ст.255 НК РФ взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда. ПБУ 18/02 признает такие расходы постоянными разницами. И даже если по итогам отчетного года эти расходы можно будет учесть в полной сумме для целей налогообложения, то начисленные суммы постоянных налоговых обязательств в течение отчетного года нужно скорректировать по итогам года. В бухгалтерском учете данный вид расходов учитывается в сумме фактических затрат.
    
    Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
    
    В бухгалтерском учете организации расходы по страхованию должны отражаться записями:
    
    Д-т 76, К-т 51 - 415832 руб.;
    
    Д-т 20 (26), К-т 76 - на суммы, относящиеся к соответствующему месяцу (графа 3 таблицы).
    
    Применение счета 97 "Расходы будущих периодов" для отражения расходов на страхование Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета не предусмотрено.
    
    Иногда страховые компании сдают один раз в квартал отчет об использовании денежных средств страховой компанией по данному договору. По нашему мнению, такой документ не является непосредственным основанием для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Отчет служит для контроля за возможностью наступления последствий, предусмотренных в договоре. Однако такие последствия наступают только:
    
    по окончании срока действия договора;
    
    при полном использовании предусмотренной страховой суммы до истечения срока действия договора;
    
    по иным причинам, которые предусмотрены договором.
    
    Например, если согласно отчетам использованная страховая сумма по состоянию на день окончания действия договора (14 февраля 2004 года) составит 370000 руб., то в соответствии с договором организация получит право на возврат суммы, равной 27499,20 руб. [(415832 руб. - 370000 руб.) х 60 %], или на зачет суммы, равной 60000 руб. (430000 руб. - 370000 руб.), в счет уплаты страхового взноса по вновь заключенному договору.
    
    В случае возврата страховой компанией по заявлению организации в феврале 2004 года суммы, равной 27499,20 руб., в бухгалтерском учете в феврале 2004 года, по нашему мнению, должна быть произведена запись:
    
    Д-т  20 (26), К-т 76 - сторно 27499,20 руб.
    
    На такую же сумму должны быть уменьшены расходы на страхование в декларации по налогу на прибыль за 2004 год без представления уточненных расчетов за прошлые периоды.
    
    В случае зачета по заявлению организации неиспользованной части страховой суммы в счет оплаты страховой премии по новому договору пересчет расходов по страхованию в феврале 2004 года должен быть произведен в аналогичном порядке, но с учетом части суммы страховой премии по новому договору, приходящейся на период с начала действия нового договора до 28 февраля 2004 года и подлежащей включению в расходы в 2004 году в порядке, аналогичном приведенному в таблице.
    
    Может возникнуть и другая ситуация, когда согласно п.3 ст.958 ГК РФ в договоре страхования не предусмотрено, что при прекращении договора страхования уплаченная страховая премия страховщику подлежит возврату страхователю. В таком случае, по нашему мнению, в бухгалтерском учете организация должна использовать счет 97 для отражения расходов на страхование:
    
    Д-т  76, К-т 51 - 415832 руб.;
    
    Д-т 97, К-т 76 - 415832 руб.;
    
    Д-т 20 (26), К-т 97 - на суммы, относящиеся к соответствующему месяцу (графа 3 таблицы).
    
    

Н.Скрабова,
аудитор ООО АФ "Стимул"

"Финансовая газета. Региональный выпуск"
N 42(467), октябрь, 2003 год

27 октября 2003 года N Э3697