Уплата НДС с трансферных сумм, выплачиваемых спортивными клубами
при переходе игроков из одного клуба в другой

 Вопрос:

    Облагается ли НДС сумма оплаты за переход игрока (хоккеиста) из одного клуба по хоккею с мячом в другой?
    
   

 Ответ:

    В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
    
    При этом в силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
________________
   * Согласно абзацу 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ в целях главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).

    
    Согласно статье 38 Налогового кодекса РФ товаром для целей Налогового кодекса РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации; работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц; услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
    
    Таким образом, положительное заключение о необходимости уплаты НДС с трансферных сумм, выплачиваемых спортивными клубами при переходе игроков из одного клуба в другой, может быть дано только в том случае, если выплата трансферных сумм является результатом операций по реализации товаров, работ или услуг в том смысле, в котором данные операции понимает Налоговый кодекс РФ (прежде всего его статьи 38, 39, 146).
    
    Правовые основания для выплаты трансферных сумм при переходе игрока из клуба в клуб установлены пунктами 16-19 Регламента проведения всероссийских соревнований по хоккею с мячом (утвержден Президентом Федерации хоккея с мячом России 21 июня 2000 года)*. В соответствии с указанными пунктами если игрок-нелюбитель заключает контракт с новым клубом, то его бывший клуб имеет право на компенсацию за подготовку этого игрока. Если два клуба не могут договориться о финансовом урегулировании, дело рассматривает Исполком Федерации хоккея с мячом России. Решения Исполкома являются окончательными и неоспоримыми. Причитающаяся компенсационная сумма должна быть перечислена клубом-дебитором не позднее чем через 20 дней после уведомления о решении Исполкома. Несвоевременная выплата компенсации влечет за собой санкции Федерации хоккея с мячом России. Хоккейный клуб (команда) может добровольно отказаться от компенсации, уведомив об этом Федерацию хоккея с мячом. В целях упорядочения расчетов между клубами при переходах хоккеистов из клуба в клуб вводятся в действие следующие директивные принципы при определении общих сумм компенсации расходов на подготовку игроков (трансферная сумма):
________________
    * Требования данного Регламента являются обязательными, как для спортсменов-профессионалов, так и для спортивных клубов в силу пункта 3 статьи 24 Федерального закона "О физической культуре и спорте в РФ", в соответствии с которой деятельность спортсменов-профессионалов регулируется трудовым законодательством Российской Федерации, а также нормами, разработанными на основе уставов международных и российских физкультурно-спортивных организаций и утвержденными профессиональными физкультурно-спортивными объединениями по согласованию с общероссийскими федерациями по соответствующим видам спорта, и в силу абзаца 3 статьи 26 того же Федерального закона, в силу которого переход спортсменов осуществляется в порядке и в сроки, которые согласованы соответственно федеральным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области физической культуры и спорта и общероссийскими федерациями по соответствующим видам спорта.

    а) установить фиксированные суммы за переход хоккеистов после окончания контракта из одного российского клуба в другой:
    
    - за хоккеиста, который выступал в Чемпионате России и прошедшем сезоне высшей лиги, - 180000 рублей;
    
    - за хоккеиста, который выступал в прошедшем сезоне в Первенстве России за команду первой лиги, - 120000 рублей;
    
    б) установить компенсацию ДЮСШ другого города или общества за подготовку хоккеиста, которого пригласили в команду высшей или первой лиги:
    
    - в команду высшей лиги - 36000 рублей;
    
    - в команду первой лиги - 30000 рублей;
    
    в) вопросы, связанные с пребыванием российских хоккеистов за рубежом, ршаются согласно постановлению Исполкома Федерации от 11 апреля 1998 года;
    
    г) хоккейные клубы обязаны в спортивном сезоне 2000-2001 годов до 1 сентября оформить переход хоккеистов и оплатить согласно Регламенту компенсационную сумму клубу, из которого перешел хоккеист. С 2001 года переход и плата за хоккеистов осуществляются до 1 июля. После 1 июля переходы могут быть осуществлены только с согласия двух клубов и не позднее 24 декабря.
    
    Без уплаты компенсационной суммы хоккеист не будет допущен к играм Чемпионата и Кубка России.
    
    Подлежат ли учету трансферные суммы при исчислении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость с учетом их определения как сумм компенсации за подготовку спортсменов-профессионалов, данного Регламентом проведения всероссийских соревнований по хоккею с мячом? В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определенных в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов и без включения в них налога и налога с продаж. Следовательно, включение в налоговую базу по НДС трансферных сумм необходимо только в том случае, если они получаются клубом при реализации товаров (т.е. передаче права собственности на товар), реализации работ (т.е. передаче результатов выполненных работ), реализации услуг (т.е. оказании услуг одним клубом другому). В противном случае следует констатировать вывод о том, что объект налогообложения по НДС отсутствует, а следовательно, отсутствует и обязанность уплаты налога. Напомним, что в соответствии с пунктом 1 статьи 38 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которых у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
    
    Как уже упоминалось, товаром для целей Налогового кодекса РФ статьей 38 Налогового кодекса РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом в силу пункта 2 той же статьи под имуществом в Налоговом кодексе РФ понимаются любые объекты гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу в соответствии с гражданским законодательством РФ. Как следует из толкования статьи 128 Гражданского кодекса РФ, к имуществу Гражданский кодекс РФ относит вещи (в том числе ценные бумаги), а также имущественные права (последние в силу прямого указания статьи 38 Налогового кодекса РФ к имуществу для целей налогообложения не отнесены).
    

    При переходе игрока хоккейного клуба из одной команды в другую передачи какого-либо имущества не происходит. Следовательно, следует сделать вывод о том, что реализации товаров в данных правоотношениях (как понимает ее Налоговый кодекса РФ) не происходит.*
________________
    * Не может рассматриваться в качестве товара и сам игрок, который, будучи физическим лицом, в соответствии со статьей 2 и главой 3 Гражданского кодекса РФ является не объектом, а субъектом гражданских прав.

    Для работ в соответствии с пунктом 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ характерно наличие какого-либо овеществленного их результата, который и является целью деятельности лица, выполняющего данные работы, и может быть передан заказчику по окончании работ. Ввиду этого реализация работ определяется статьей 39 Налогового кодекса РФ именно как возмездная передача результатов работ. В данной ситуации о передаче результатов каких-либо работ от одного клуба другому говорить также не приходится.
    
    В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. По всей видимости, позиция налогового органа, требующего уплаты НДС с трансферных сумм, полученных клубом, строится именно на квалификации данных сумм в качестве оплаты услуг клуба за услуги по подготовке спортсмена-профессионала. Однако, на наш взгляд, подобная квалификация не имеет достаточных правовых оснований.
    
    Во-первых, уже сам Регламент проведения всероссийских соревнований по хоккею с мячом не оперирует такими терминами как, "оплата услуг по подготовке игрока", "оплата подготовки игрока". Термин "компенсация", используемый в Регламенте, в большей степени подразумевает "возмещение", нежели "оплату". В контексте данной ситуации, представляется, имеется в виду возмещение расходов клуба на подготовку игрока.
    
    Во-вторых, услуга - это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления. Отличие услуг от работ заключается прежде всего в том, что покупатель услуг имеет интерес непосредственно в самой деятельности, а не в ее результате, который может быть и не достигнут. Именно с данной особенностью связаны два признака услуг, закрепленные приведенным выше определением, содержащимся в пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ, а именно: во-первых, услуга потребляется в процессе ее оказания, во-вторых, услуга реализуется в процессе ее осуществления. Таким образом, если трансферные суммы рассматривать в качестве платы за оказание услуг по подготовке спортсмена-профессионала, то следует признать, что клуб, в который переходит спортсмен, потребляет (получает) услуги по подготовке спортсмена, оказываемые клубом, из которого спортсмен переходит, с самого первого дня нахождения спортсмена в последнем. И более того, уже с данного момента клуб, из которого переходит спортсмен, реализует услуги по подготовке спортсмена клубу, в который спортсмен переходит. Очевидно, что подобная ситуация абсурдна. Во-первых, при заключении контракта с каким-либо спортсменом не известно, последует ли когда-либо вообще переход данного спортсмена из данного клуба. Во-вторых, не известен и клуб, в который спортсмен будет переходить (если такой переход вообще состоится).
    
    Правоотношение, опосредующее оказание услуг, является относительным, т.е. складывается между конкретно-определенными лицами. Более того, данное правоотношение является двусторонним, в котором, с одной стороны, выступает заказчик, с другой - исполнитель. Данное обстоятельство, у учетом того, что заказчик заинтересован в самой деятельности, осуществляемой исполнителем, требует, чтобы уже в начале данной деятельности были совершенно определены как заказчик, так и исполнитель. Принимая же позицию налогового органа, невозможно обойти то обстоятельство, что клуб, в который переходит спортсмен, определяется либо непосредственно перед переходом спортсмена из клуба в клуб, либо, зачастую, даже после ухода спортсмена из прежнего клуба. Обратим внимание, что клуб, с которым спортсмен вновь заключает контракт, не освобожден от выплаты трансферных сумм даже в том случае, когда срок действия контракта спортсмена со старым клубом уже истек и спортсмена и клуб уже не связывают никакие правовые отношения.
         
    С учетом вышеизложенного представляется правомерным сделать вывод о том, что и реализация услуг в рассматриваемой ситуации отсутствует ввиду отсутствия услуг как таковых. Налицо отсутствие таких признаков деятельности, квалифицируемой в качестве услуги, как ее потребление и реализация в процессе ее осуществления.
    
    С учетом того, что в рассматриваемой ситуации реализация товаров, работ или услуг отсутствует, отсутствует и объект налогообложения НДС. Следовательно, не возникает и обязанность по уплате налога на добавленную стоимость.
    

Смирнов А.Е.,
главный юрисконсульт
ЗАО "Юридический центр
"Северо-Западный регион"
тел. 324-66-75, тел./факс 176-78-64

24 марта 2004 года N Ю5240