Если с работником-инвалидом заключены одновременно
трудовой договор и договор гражданско-правового характера,
то норма пп.1 п.1 ст.239 НК РФ распространяется только
на выплаты по трудовому договору

 Вопрос:

    В организации работает инвалид по трудовому договору и одновременно оказывает услуги по договору гражданско-правового характера. Выплаты по трудовому договору составили 40000 руб., а по гражданско-правовому договору 65000 руб. Может ли организация воспользоваться льготой пп.1 п.1 ст.239 НК РФ на все выплаты, производимые в пользу инвалида, при исчислении ЕСН и как в данном случае следует применять регрессивные ставки налогообложения?
    
    

 Ответ:

    
    Пунктом 1 ст.236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Согласно п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются организации любых организационно-правовых форм - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы. Статьей 20 ТК РФ установлено, что сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель. Работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. В случаях, установленных федеральными законами, в качестве работодателя может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые договоры. Статьей 11 ТК РФ определено, что ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем. Таким образом, при применении п.п.1, 2 п.1 ст.239 НК РФ следует иметь в виду, что под работниками-инвалидами понимаются физические лица, являющиеся инвалидами I, II и III группы и работающие по трудовым договорам. На вознаграждения, выплачиваемые инвалидам I, II и III группы по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), и авторским договорам, льготы, предусмотренные пп.1 п.1 ст.239, не распространяются.
    
    Согласно п.3 ст.238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) помимо выплат, указанных в п.п.1 и 2 данной статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам. Следовательно, если с работником-инвалидом заключены одновременно трудовой договор и договор гражданско-правового характера, то норма пп.1 п.1 ст.239 НК РФ распространяется только на выплаты по трудовому договору. При этом, если налогоплательщик имеет право на применение регрессивных ставок ЕСН, он применяет регрессивные ставки налога к общей сумме выплат и вознаграждений, начисленных нарастающим итогом с начала года по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, и авторским договорам.
    
    В рассматриваемом случае при соблюдении организацией условия на право применения регрессивных ставок ЕСН расчет производится следующим образом. Налоговая льгота применяется только к выплатам по трудовому договору и составляет 40000 руб. Следовательно, обложению ЕСН в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет и фонды обязательного медицинского страхования, подлежит вознаграждение, выплачиваемое по гражданско-правовому договору, т.е. 65000 руб. При этом вознаграждение в размере 60000 руб. (100000 руб. - 40000 руб.) облагается по ставке, установленной для налогооблагаемой базы до 100000 руб., а 5000 руб. (105000 руб. - 100000 руб.) - по ставке, установленной для налоговой базы от 100000 руб. до 300000 руб.
    

Н.Криксунова,
государственный советник налоговой
службы Российской Федерации I ранга
"Финансовая газета"
N 34(662), август, 2004 год

20 августа 2004 года N Э4628