Учет ГСМ на водном транспорте

 Вопрос:

    Организация занимается речными перевозками. На балансе числятся пароходы. Необходим механизм учета ГСМ на водном транспорте.

    А именно: у пароходов есть паспорта двигателей, в которых обозначены нормы расхода ГСМ. На пароходах ведется судовой журнал, туда заносятся данные (моточасы), из расчета этих данных списывается ГСМ. Проблема в том, что судовой журнал хранится у капитана и с парохода вынесен быть не может. Какие документы необходимо предоставить для списания ГСМ? Нет ли специализированных журналов учета движения пароходов, актов списания? Нет ли единых утвержденных норм расхода ГСМ на речном транспорте?

 

 Ответ:

    
    Для признания расходов на ГСМ достаточно, чтобы они были обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст.252 Налогового кодекса РФ). При этом Налоговый кодекс РФ не требует учитывать расходы на ГСМ в пределах норм, установленных Минтрансом или иным ведомством.
    
    Иначе говоря, если речной транспорт используется для извлечения дохода, а ваши первичные документы оформлены в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", то фактические расходы на ГСМ можно принять для целей налогообложения прибыли. Расходы на топливо для транспортных средств включаются в состав материальных затрат предприятия (подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ).
    
    Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению для учета горюче-смазочных материалов предусмотрен субсчет 3 "Топливо" счета 10 "Материалы". Учет ГСМ ведется по видам, местам хранения и материально ответственным лицам. Для удобства могут применяться счета второго порядка, например, такие как "Топливо на складе", "Топливо в баках" и т.д. Стоимость израсходованного топлива списывается на себестоимость продукции на основании первичных учетных документов, подтверждающих, что транспорт используется в производственных целях.
    
    Согласно пункту 93 приказа Минфина РФ от 28 декабря 2001 года N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" по мере отпуска материалов со складов (кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство. На фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода, в котором указывается наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и их причины; в необходимых случаях указываются количество изготовленной продукции либо объемы выполненных работ.
    
    Списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства производится на основании указанного выше акта.
    

    Конкретный порядок составления акта расхода материалов, к которым относятся и ГСМ, а также перечень подразделений, для которых он предусмотрен, устанавливается организацией.
    

    По нашему мнению, используемые организацией нормы расхода топлива должны быть утверждены приказом руководителя, т.е. в организации должны иметься утвержденные внутренним приказом нормы расхода топлива, рассчитанные с учетом норм, предусмотренных паспортами ваших пароходов (в силу специфики деятельности организации).
    
    Особенно необходимо утвердить нормы расхода топлива, если на эксплуатацию конкретного парохода фактически расходуется больше топлива, чем по нормам, содержащимся в паспортных данных завода-изготовителя. Нормы можно установить путем контрольного замера топлива и составления акта.
       
    Организации водного транспорта отчитываются о расходах топлива перед органами статистики. Так, постановлением Госкомстата РФ от 21 ноября 2000 года N 113 "Об утверждении статистического инструментария для организации Минтрансом России статистического наблюдения за деятельностью организаций водного транспорта" с отчета за 2000 год введена форма N 23-ВТ "Сведения о расходе топлива судами внутреннего водного транспорта".
    
    Отметим, что до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ действовала Отраслевая инструкция по составу затрат и калькуляции себестоимости работ и услуг предприятий основной деятельности речного транспорта, утвержденная Минтрансом РФ 8 марта 1993 года N ВА-6/152, также не предусматривавшая какого-либо нормирования топлива для списания на себестоимость.
    
    Судебная практика по поводу отнесения фактических затрат на топливо на себестоимость в основном складывается в пользу налогоплательщиков.
    
    В качестве примера приведем одно из недавних дел (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 16 октября 2003 года N А55-1317/02-29-4257/02-29).
    
    Федеральный арбитражный суд Поволжского округа рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Самарской области, г.Самара, и постановил оставить жалобу налоговой инспекции без удовлетворения.
    
    Как следует из материалов дела, Управлением МНС Российской Федерации по Самарской области была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Волжское нефтеналивное пароходство "Волготанкер" по вопросу правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.98 по 31.12.99.
    
    По результатам проверки составлен акт и вынесено решение, которым акционерному обществу было начислено 33253079 руб. налога на прибыль, 24941844 руб. пеней и на основании п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации взыскано 8885703 руб. штрафа, на основании п.1 ст.120 Налогового кодекса Российской Федерации - 5000 руб. штрафа.
    

    Согласно решению налогового органа, предприятием в нарушение ст.4 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и п.1 "Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в стоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) стоимости топлива производилось в полном объеме в момент заправки судов, без учета их фактического расхода. При этом на конец отчетного периода на судах оставались остатки не израсходованного в процессе эксплуатации судов топлива, которые уже были списаны на себестоимость. В связи с тем, что на себестоимость была списана стоимость топлива, не использованного в производстве, налоговым органом налогооблагаемая прибыль была увеличена.
    
    Признавая выводы налогового органа не основанными на законе, суды сослались на п.2.3 Отраслевой Инструкции по составу затрат и калькуляции себестоимости работ и услуг предприятий основной деятельности речного транспорта, утвержденной Министерством Российской Федерации 8 марта 1993 года N ВА-6/152, согласно которой на себестоимость включаются затраты на приобретаемое топливо, расходуемое судами. По мнению суда, это означает, что действия истца были правомерными, поскольку исходя из специфики деятельности предприятия на судах на конец года остается приблизительно равный остаток неизрасходованного топлива.
    
    При этом судами сделан вывод о том, что к спорным правоотношениям подлежит применению именно Отраслевая инструкция как нормативный акт специального характера, учитывающий специфику деятельности речного транспорта, что оспаривалось налоговым органом в кассационной жалобе.
    
    По мнению налоговиков, Отраслевая инструкция подлежит применению лишь в части, не противоречащей Положению о составе затрат.
    
    Судебная коллегия кассационной инстанции посчитала выводы судов правомерными.
    
    В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации без налога на добавленную стоимость и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость. Затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552.
    
    Согласно п.11 раздела 1 названного Положения перечень состава затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.
    

    Согласно п.2 постановления Правительства Российской Федерации N 552 от 05.08.92 руководителям министерств рекомендовано разработать и довести до предприятий отраслевые инструкции по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) применительно к специфике соответствующих производств и видов услуг. Особенности же состава затрат могут ими определяться, если они прямо не предусмотрены Положением о составе затрат, по согласованию с Министерством экономики Российской Федерации и Минфином Российской Федерации.
    
    Таким образом, согласование с соответствующими ведомствами требуется лишь тогда, когда в состав затрат отраслевыми инструкциями дополнительно включены расходы, прямо не предусмотренные Положением о составе затрат. Отнесение на затраты расходов по обеспечению производства топливом прямо предусмотрено подпунктом "е" пункта 2 Положения, Отраслевая инструкция в данном случае регулирует лишь учет затрат на приобретение топлива и поэтому подлежит применению.
    
    Судами также сделан обоснованный вывод о том, что налоговый орган не доказал то, что пароходство списало на себестоимость топливо, не использованное в процессе производственной деятельности.
    
    Более того, судами установлено, что в целом по флоту за проверяемый период количество израсходованного топлива превышает количество приобретенного топлива, а образование остатков связано с наличием переходящего из года в год остатка топлива. Следовательно, все топливо, приобретенное как в 1998 году, так и в 1999 году, было израсходовано и, соответственно, состав налогового правонарушения отсутствует.
    
    На основании изложенного суд постановил оставить кассационную жалобу налоговой инспекции без удовлетворения.

М.Н.Чуприна,
генеральный директор
ООО "РосЭксперт-Аудит"
С.-Петербург, Щербаков пер., 4,
тел.: (812)320-92-90

8 октября 2004 года N А3614