Бухгалтерский учет и налогообложение расходов, связанных с гарантийным ремонтом

 Вопрос:

    
    Наша организация устанавливает гидродинамические нагреватели. От поставщика (мы являемся их диллерами) нагреватели поступают уже скомплектованные: бак, двигатель и т.д. В товарной накладной стоимость этой установки является общей. Поставщик дает гарантию 1 год. В октябре 2003 года. мы установили один из нагревателей нашему заказчику и также предоставили гарантию на 1 год. В декабре 2003 года двигатель на нагревателе сломался, и мы заменили его на новый. Как поступить со сломанным двигателем? Мы хотим его отремонтировать и в дальнейшем иметь как запасной.
    
    Какими документами и по какой стоимости я должна принять его на баланс? Как сделать проводки.
    
    Затраты на покупку нового двигателя и на ремонт старого должны возместить наши поставщики. Каким образом это отразить в бух. учете(проводки)?
    
    

 Ответ:

    
     В соответствии с п.п.13 п.2 статьи 149 НК РФ от НДС освобождены услуги по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации (включая стоимость запасных частей и деталей к ним).
    
     Гарантийный срок эксплуатации товара, предназначенного для длительного использования, - это устанавливаемый производителем период, в течение которого он обязуется обеспечивать потребителю возможность использовать товар по назначению и несет ответственность за существенные недостатки, возникшие по своей вине. Об этом гласит п.1 статьи 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (в редакции Федерального закона от 09.01.1996 N 2-ФЗ).
    
     Обычно стоимость гарантийного ремонта учтена в цене товара. Поэтому услуги по гарантийному ремонту предоставляются без дополнительной оплаты - это является условием для их освобождения от НДС. Для использования льготы не имеют значения ни порядок установления гарантийного срока, ни то, кто предоставляет гарантию: производитель или продавец.
    
     Рассмотрим ситуацию, изложенную в вопросе:
    
     1. Гарантийный ремонт осуществляется продавцом самостоятельно.
    
     Общий случай:
    

     принятые в гарантийный ремонт изделия необходимо учитывать на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Они учитываются по стоимости, согласованной сторонами. Первичный документ унифицированной формы, которым отражается поступление продукции на ремонт, законодательно не установлен. В то же время организации могут использовать для этих целей Акт о приеме-передаче материальных ценностей на хранение (форма N МХ-1) или составить акт в произвольной форме.
    
     Поскольку ремонт осуществляется, как правило, отдельным подразделением организации-производителя, затраты на гарантийный ремонт целесообразно собирать на счете 23 "Вспомогательные производства" (вместе с тем, можно использовать и другие счета учета затрат, открыв специальный субсчет "расходы на гарантийный ремонт"). Стоит отметить, что на счете собираются все расходы по гарантийному ремонту. К ним относят: стоимость запасных частей; заработную плату ремонтных работников; начисления на заработную плату; амортизацию оборудования, которое используется при проведении ремонта, и т.д.
    
     Предприятие может разработать внутренний локальный акт (отличный от акта выполненных работ, оформляемого по окончании, например, текущего (не гарантийного) ремонта), где будут указаны наименования ремонтируемого товара и используемых в ходе ремонта материалов и запасных частей, а также сотрудник, делавший ремонт. Этот человек и подписывает акт.
    
     Бухгалтерские проводки по гарантийному ремонту:
    
     Д 23 К 02, 10, 69, 70 - учтены расходы на проведение гарантийного ремонта;
    
     Д 90 К 23 - списаны расходы на проведение гарантийного ремонта.
    
     Что касается налогообложения:
    
    1. НДС: как уже было сказано, в соответствии с п.п.13 п.2 статьи 149 НК РФ от НДС освобождены услуги по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации (включая стоимость запасных частей и деталей к ним). Таким образом, при приобретении запасных частей и прочих материалов, используемых для оказания услуг по гарантийному ремонту, НДС, уплаченный поставщикам таких ТМЦ к вычету на предъявляется, а учитывается в стоимости ТМЦ на основании статьи 170 НК РФ.

    2. налог на прибыль: в соответствии с п.п.9 п.1 статьи 264 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений статьи 267 Кодекса).
    

     Однако, обратим внимание на следующее:
    
     как отмечено в вопросе, затраты на приобретение запасной части - нового двигателя - возмещаются поставщиком оборудования.
    
     При этом не указано, возмещаются ли (оплачиваются) иные расходы организации по проведению ремонта. Но этот момент является существенным. Рассмотрим следующие варианты:
    
     1. расходы оплачиваются в полном объеме как услуга по проведению гарантийного ремонта.
    
     В такой ситуации учет расходов будет вестись в порядке, изложенном выше, оплата за услугу по гарантийному ремонту от производителя - поставщика будет учитываться как доход.
    
     2. расходы возмещаются в полном объеме в рамках договора поручения, заключенного с изготовителем (поставщиком) на организацию гарантийного обслуживания
    
     Суммы вознаграждения за организацию гарантийного обслуживания, уплаченные изготовителем в пользу организации, осуществляющей организацию гарантийного обслуживания по договору поручения, а также иные денежные средства, полученные от изготовителя и остающиеся в распоряжении организации, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.
    
     Расходы на проведение гарантийного ремонта не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль:
    
     Д 76/поставщик К 23 - учтены расходы на организацию гарантийного ремонта;
    
     Д 51 К 76/поставщик - возмещены расходы поставщиком (изготовителем).
    
     3. оплачивается (возмещается) только стоимость запасных частей.
    
     В этом случае стоимость двигателя (расходы на приобретение которого возмещены поставщиком) не могут быть учтены организацией в составе расходов на оказание услуги по гарантийному ремонту.
    
     Д 76/поставщик К 23 - учтены расходы на списание двигателя, приобретенного для гарантийного ремонта;
    
     Д 51 К 76/поставщик - возмещены расходы поставщиком (изготовителем)
    
     2. Учет полученных по результатам ремонта запасных частей.
    
     При осуществлении гарантийного ремонта возможны ситуации, когда детали или запасные части неисправной продукции подлежат замене на другие. Причем "старые" детали приходуются на склад организации-изготовителя или продавца, а затем реализуются или используются в дальнейшей работе по ремонту.
    
     Получается, что "старые" детали предприятие получает безвозмездно. Их стоимость оно должно включить во внереализационный доход как в бухгалтерском (п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99), так и в налоговом учете (п.8 статьи 250 НК РФ) (равно как и возмещение расходов на их ремонт, если изготовитель - поставщик производит такое возмещение, как указано в вопросе).
    

    В случае же последующей продажи или использования безвозмездно полученных деталей организация оснований для уменьшения полученного дохода для целей налогообложения не имеется, поскольку отсутствуют затраты на приобретение реализованных деталей. Такая точка зрения приведена в Письме МНС России от 29.04.2004 N 02-5-10/33.
    

Елена Дубинянская, консультант
Объединенной консалтинговой группы
Санкт-Петербург, Лиговский пр., 64,
тел.: (812) 325-4860;
Москва, Лялин пер., 11/13,
тел.: (095) 916-23-06,
[email protected], [email protected]

13 января 2005 года N А3679