Сроки проведения камеральной налоговой проверки

 Вопрос:

    Возможно ли продление сроков камеральной налоговой проверки в связи с предоставлением уточненных деклараций?

    
 Ответ:

    В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
    
    В силу статьи 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Если указанное заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи заявления. Если данное заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки. Если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки; при этом налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
    
    Согласно статье 87 Налогового кодекса РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Порядок и условия проведения камеральных налоговых проверок урегулированы статьей 88 Налогового кодекса РФ.
    
    Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
    
    Камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
    
    Как указано в пункте 9 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2003 года N 71), поскольку статьей 88 НК РФ не предусматривается специального срока для вынесения решения по результатам камеральной налоговой проверки, такое решение должно быть принято в пределах срока самой проверки.
    
    В соответствии с пунктом 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику. Указанная сумма направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, на уплату пеней, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет. Налоговые органы производят зачет самостоятельно, а по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, по согласованию с таможенными органами и в течение десяти дней после проведения зачета сообщают о нем налогоплательщику.
    
    В силу пункта 3 той же статьи по истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. Налоговый орган в течение двух недель после получения указанного заявления принимает решение о возврате указанной суммы налогоплательщику из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган Федерального казначейства. Возврат указанных сумм осуществляется органами Федерального казначейства. Возврат сумм осуществляется органами Федерального казначейства в течение двух недель считая со дня получения указанного решения налогового органа. В случае, если такое решение не получено соответствующим органом Федерального казначейства по истечении семи дней, считая со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день, считая со дня направления такого решения налоговым органом. При нарушении сроков, установленных настоящим пунктом, на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из одной трехсот шестидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации за каждый день просрочки.
    
    Как следует из приведенных норм, законодатель не предусматривает возможности продления сроков проведения камеральной налоговой проверки, предусмотренных статьей 88 Налогового кодекса РФ. Следовательно, подача уточненной (исправленной) налоговой декларации налогоплательщиком по правилам статьи 81 Налогового кодекса РФ также не является основанием для увеличения срока проведения камеральной налоговой проверки. Хотя сам по себе срок проведения камеральной налоговой проверки не является пресекательным и не влечет изменения срока взыскания налога по правилам пункта 3 статьи 48 Налогового кодекса РФ (пункт 9 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2003 года N 71).
    
    Таким образом, срок проведения камеральной проверки по первоначально поданной налоговой декларации должен исчисляться по общим правилам, предусмотренным статьей 88 Налогового кодекса РФ, несмотря на факт подачи налогоплательщиком в последующем уточненной налоговой декларации. Не изменяются при этом и сроки возмещения (зачета, возврата) налога на добавленную стоимость, предусмотренные пунктами 2, 3 статьи 176 Налогового кодекса РФ.
    
    В то же время, на наш взгляд, уточненную (измененную) налоговую декларацию, поданную налогоплательщиком в соответствии со статьей 81 Налогового кодекса РФ, следует рассматривать в свете возможности проведения налоговых проверок в качестве самостоятельной налоговой декларации. А именно, срок проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации никак не связан со сроком проведения первоначально поданной налоговой декларации и также составляет три месяца с момента ее подачи в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса РФ.
    
    Поскольку уточненная налоговая декларация связана с уточнением (дополнением, изменением) данных, отраженных в первоначально поданной налоговой декларации, при проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации подлежат проверке именно соответствующие уточнения (дополнения, изменения) сведений. Соответственно, сроки возмещения налога, установленные статьей 176 Налогового кодекса РФ, подлежат исчислению следующим образом: в отношении сумм НДС, предъявленных к возмещению по первоначально поданной налоговой декларации, сроки возмещения подлежат исчислению с момента подачи первоначальной декларации; в отношении сумм НДС, предъявленных к возмещению дополнительно по уточненной декларации, сроки возмещения подлежат исчислению с момента подачи уточненной декларации.
    
    

Смирнов А.Е., юрисконсульт
ЗАО "Юридический центр
"Северо-Западный регион"
тел./факс 332-32-85

16 октября 2005 года N Ю8631