ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 29 марта 1999 года  Дело N А05-5588/98-335/14


[Исчисление НДС не может производиться через определение
налогооблагаемой  базы по налогу на прибыль]

    Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Корпусовой О.А., судей Почечуева И.П. и Никитушкиной Л.Л., при участии в заседании представителей истца - Бочкаревой В.А. (доверенность от 12.02.99 N 029), ответчика - Жданова Е.В. (доверенность от 19.03.99 N 03-0571), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Котласский ЦБК" на решение от 12.10.98 (судьи Бекарова Е.И., Полуянова Н.М., Лепеха А.П.) и постановление апелляционной инстанции от 17.11.98 (судьи Гудков В.Н., Сумарокова Т.Я., Искусов В.Ф.) Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-5588/98-335/14,  установил:
    
    Открытое акционерное общество "Котласский целлюлозно-бумажный комбинат" (далее - ОАО "Котласский ЦБК") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с иском о признании частично недействительным решения Государственной налоговой инспекции по городу Коряжме (далее - ГНИ) от 18.08.98 N 02/2017, которым к налогоплательщику применена финансовая ответственность за занижение объектов обложения налогом на добавленную стоимость в связи с неправомерным использованием льготы, установленной подпунктом "а" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и реализацией продукции не выше ее фактической себестоимости.
    
    Решением от 12.10.98 в удовлетворении иска отказано.
    
    Постановлением апелляционной инстанции от 17.11.98 решение оставлено без изменения.
    
    В кассационной жалобе истец просит отменить решение, ссылаясь на следующее.
    
    По эпизоду, связанному с начислением налога на добавленную стоимость (далее - НДС) на объем продукции, реализованной на экспорт, истец указывает, что признаком экспорта товаров, дающим право на налоговую льготу, является фактическое пересечение грузом границы Российской Федерации. Пункт 22 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации N 39 устанавливает обязанность экспортера (в данном случае комиссионера), от чьего имени произведена сделка, представить свои документы (контракт, ГТД, выписку банка) собственнику экспортированных товаров, а собственник обязан представить вышеперечисленные документы в ГНИ, что и было сделано. Пункт 6 указа Президента Российской Федерации от 18.06.96 N 1212,* на который сослался суд, не имеет отношения к праву налогоплательщика на льготу по налогу на добавленную стоимость.
________________
     *Вероятно ошибка оригинала. Следует читать: "от 18.08.96 N 1212". Примечание юридического бюро .
    

    По эпизоду, связанному с начислением штрафных санкций при реализации продукции не выше фактической себестоимости, истец считает, что ГНИ должна было выявить факт превышения фактической себестоимости продукции над стоимостью реализации этой продукции, то есть убыток, что не соответствует действительности. В соответствии с действующим законодательством финансовый результат от реализации (прибыль или убыток) и, следовательно, факт реализации продукции не выше фактической себестоимости можно определить только в целом за отчетный период. Таким периодом является год. По данным "Отчетов о прибылях и убытках" ОАО "Котласский ЦБК" имеет прибыль от реализации. Суд первой инстанции, по мнению истца, нарушил статью 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и статью 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
    

    В отзыве на кассационную жалобу ГНИ отклонила доводы заявителя, считая решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции законными и обоснованными.
    
    Суд кассационной инстанции считает судебные акты, принятые по настоящему делу, подлежащими отмене по следующим основаниям.
    
    По первому эпизоду, по которому решением ГНИ к ОАО "Котласский ЦБК" применены финансовые санкции в виде взыскания заниженной суммы налога на добавленную стоимость и штрафа 100%, кассационная коллегия считает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене, а исковые требования - подлежащими удовлетворению.
    
    Как видно из акта проверки от 29.06.98, ГНИ посчитала, что ОАО "Котласский ЦБК" необоснованно применил льготу по налогу на добавленную стоимость, включив в расчеты сумму выручки от экспорта, поступившую на счет комиссионера, что повлекло занижение кредитового оборота по указанному налогу за период с апреля 1997 года по март 1998 года на сумму 24052 тысячи рублей. Выручка за экспортированную в данный период продукцию потупила на транзитный счет комиссионера "Илим Палл Энтерпрайз". Часть валютной выручки была перечислена на транзитный валютный счет истца. Из другой части комиссионер оплатил долги комитента (за древесину, газ и прочее) по его письмам. ЗАО "Илим Палл Энтерпрайз" является российским юридическим лицом и российским налогоплательщиком.
    
    Позиция ГНИ сводится к тому, что в соответствии с пунктом 22 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации N 39 налогоплательщик не имеет права на льготу по НДС до тех пор, пока выручка от экспорта товара не поступит на расчетный счет ОАО "Котласский ЦБК". Суд согласился с позицией ГНИ, дополнительно указав в качестве правового основания решения об отказе в иске Указы Президента Российской Федерации от 08.05.96 N 685 и от 18.06.96 N 1212.*
_________________  
     *Вероятно ошибка оригинала. Следует читать: "от 18.08.96 N 1212". Примечание юридического бюро .
    

    В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от уплаты налога освобождены экспортируемые товары как собственного производства, так и приобретенные. При этом льгота по налогу на добавленную стоимость предоставляется Законом, а не решением налоговых органов.
    
    Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не содержит понятия "экспорт", которое применялось бы в целях налогообложения по данному Закону. Статья 97 Таможенного кодекса Российской Федерации определяет экспорт как таможенный режим, при котором товары вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства об их ввозе на эту территорию. Аналогичное понятие экспорта содержит статья 1 Федерального закона Российской Федерации "О государственном регулировании внешнеторговой деятельности". По данному делу фактическое пересечение товарами границы Российской Федерации налоговой инспекцией на оспаривается.
    

    Выручка за экспортированный товар поступила на счет комиссионера, а затем по распоряжению комитента (истца) перечислялась в пользу третьих лиц. На это обстоятельство указала сама ГНИ в акте проверки (лист дела 13). Поэтому Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа считает, что выручка от экспорта была фактически, получена ОАО "Котласский ЦБК", поскольку он ею распорядился по собственному усмотрению.
    
    Пункт 22 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.95 N 39 гласит, что для обоснования льготы по налогообложению экспортируемых товаров, в том числе через посреднические организации, по договорам комиссии или поручения, в налоговые органы в числе прочих документов должна быть представлена "выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика в российском банке, зарегистрированный в налоговых органах". Указанный пункт требует представления документов, подтверждающих поступление выручки на счет российского налогоплательщика, заключившего контракт с иностранным лицом на поставку экспортируемых товаров. Из данной нормы права не следует, что это обязательно должен быть счет предприятия - собственника экспортированных товаров. Суд первой инстанции, считая, что это обязательно должен быть счет истца, употребил ограничительное токование понятия "российский налогоплательщик" в процитированном выше пункте 22 Инструкции. Буквальное толкование этого понятия включает в себя всех налогоплательщиков Российской Федерации.
    
    Правовая позиция Государственной налоговой инспекции по городу Коряжме относительно Инструкции Государственной налоговой службы N 39, допускает, что нормы подзаконного акта (в данном случае Инструкции N 39) могут ограничивать права собственника по распоряжению своей собственностью в целях предоставления налоговых льгот. Согласно статье 55 Конституции Российской Федерации гражданские права могут быть ограничены только на основании Федерального закона.
    
    ГНИ не представила суду доказательств, что ОАО "Котласский ЦБК" является недоимщиком, поэтому неправомерна ссылка суда первой инстанции на Указ Президента Российской Федерации N 1212. Кроме того, Указы Президента Российской Федерации NN 685 и 1212 не предусматривают таких финансовых санкций как лишение комитента - собственникакспортированных товаров, проданных по договору комиссии на экспорт - налоговых льгот за незачисление выручки от экспорта на его счет в банке.
    

    На основании вышеизложенного кассационная коллегия пришла к выводу, что по данному эпизоду исковые требования подлежат удовлетворению, а судебные акты, принятые по настоящему делу, - отмене.
    
    По второму эпизоду, связанному с применением к истцу финансовых санкций по налогу на добавленную стоимость в связи с реализацией продукции в проверяемом периоде по цене ниже фактической себестоимости этой продукции, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа считает решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции подлежащими отмене как недостаточно обоснованные, а дело в этой части - передаче на новое рассмотрение.
    
    В акте проверки ГНИ отражено, что в проверенном периоде ОАО "Котласский ЦБК" осуществляло реализацию части продукции по ценам ниже ее фактической себестоимости. В тот же период другая часть продукции реализована по ценам выше ее фактической себестоимости. В обоснование применения финансовых санкций ГНИ сослалась на пятый абзац пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", которым установлено, что если предприятие в течение 30 дней до реализации продукции по ценам, не превышающим ее фактическую себестоимость, реализовало аналогичную продукцию по ценам выше ее фактической себестоимости, по всем сделкам в целях налогообложения применяются цены, исчисленные из максимальных цен реализации этой продукции.
    
    В исковом заявлении истец указал, что "при проверке данных и расчета, согласно приложению N 11 к акту обнаружено в некоторых случаях несоответствие представленной информации первичным документам и арифметические ошибки" (лист дела 5). На листе дела 104 находится контррасчет налога на добавленную стоимость за период с апреля 1997 года по март 1998 года. Однако суд первой инстанции не исследовал эти доводы ОАО "Котласский ЦБК". При новом рассмотрении дела суду первой инстанции необходимо назначить проведение сверки расчетов между ОАО "Котласский ЦБК" и ГНИ для определения обоснованности решения ГНИ по размеру. При сверке расчетов должен быть подтвержден или опровергнут довод истца о наличии в решении ГНИ арифметических ошибок, а также проверено соответствие расчетов ответчика первичным документам ОАО "Котласский ЦБК".
    
    При новом рассмотрении дела суду первой инстанции также необходимо решить вопрос о распределении расходов по государственной пошлине, понесенных истцом при подаче кассационной жалобы, в соответствии со статьей 95 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
    

    Изложенные в кассационной жалобе доводы заявителя по этому эпизоду не могут быть приняты во внимание по следующим основаниям.
    
    Истец полагает, что ГНИ должна была выявить факт превышения фактической себестоимости продукции над стоимостью реализации этой продукции, то есть убыток от реализации продукции; а выявить финансовый результат от реализации (прибыль или убыток) можно лишь при соблюдении целостности отчетного периода. По Закону Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" исчисление фактической суммы налога на прибыль производится предприятиями на основании расчетов налога по фактически полученной прибыли, составляемых ежемесячно нарастающим итогом с начала года, исходя из фактически полученной ими прибыли, подлежащей налогообложению.
    
    Кассационная инстанция отклоняет доводы истца. Нормы Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не могут быть применены для определения как налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость, ток и налогового периода.
    
    Пункт 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, гласит, что "себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию". Пункт 12 того же Положения устанавливает:"затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся". Таким образом, не имеется оснований связывать определение себестоимости продукции для целей обложения налогом на добавленную стоимость с отчетным периодом налогообложения по налогу на прибыль.
    
    Кроме того, Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в процитированном выше пункте 1 статьи 4 говорит о себестоимости конкретной реализованной продукции применительно к сделкам, а не о наличии прибыли или убытка от реализации продукции в целом по предприятию в отчетном году. Исчисление НДС не может производиться через определение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
    
    Руководствуясь статьей 174, пунктом 2, 3 статьи 175 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа  постановил:
    

    решение от 12.10.98 и постановление апелляционной инстанции от 17.11.98 Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-5588/98-335/14 отменить.
    
    В части, касающейся доначисления НДС по экспорту, иск удовлетворить. Признать недействительным решение ГНИ по г.Коряжме от 18.08.98 в части начисления НДС на экспортированную продукцию в сумме 24052 тыс. рублей.
    

    В части, касающейся взыскания НДС на продукцию, реализованную по ценам не выше фактической себестоимости, в сумме 6071,7 тыс.рублей, штрафа 100% и пеней, дело передать на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Архангельской области.
    

                                               Председательствующий
                                                      О.А.Корпусова

                                                              Судьи
                                                       И.П.Почечуев
                                                    Л.Л.Никитушкина

Текст документа сверен по:
официальная рассылка